Los servicios prestados por residente francés se califican como cánones conforme al artículo 12.3 CDI España-Francia si constituyen pagos por uso o cesión de derechos de propiedad intelectual, patentes, marcas u otros activos intangibles listados. La retención en origen se limita al 5% del importe bruto cuando el perceptor es beneficiario efectivo (artículo 12.2.a CDI); la exención de retención aplica exclusivamente a derechos de autor sobre obras literarias y artísticas, excluidas películas (artículo 12.2.b CDI). Si no concurren tales condiciones y la prestación constituye servicio ordinario, la renta gravable dependerá de si existe establecimiento permanente (artículo 7 CDI).
Hechos
La entidad consultante, residente en España, es filial de una sociedad residente en Francia cuya actividad es la de gestionar, coordinar y suministrar información, de carácter financiero, jurídico, marketing corporativo y dirección industrial a las empresas del grupo. Dicha sociedad factura a la entidad consultante por la prestación de los citados servicios.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de los citados servicios. Obligación de retener
Contestación
El artículo 7, apartados 1 y 7, del Convenio entre el Reino de España y la República Francesa a fin de evitar la doble imposición y de prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (BOE de 12 de junio de1997), dispone siguiente:
“1. Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse a este establecimiento permanente.
(…)
7. Cuando los beneficios comprendan rentas reguladas separadamente en otros artículos de este Convenio las disposiciones de aquéllos no quedarán afectadas por las del presente artículo.”
Por su parte, el artículo 12, apartados 1 y 2, del Convenio Hispano-Francés, indican lo siguiente:
“1. Los cánones procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en este otro Estado.
2. a) No obstante lo dispuesto en la letra b), los cánones mencionados en el apartado 1 también pueden someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan y conforme a la legislación de ese Estado, pero si el perceptor de los cánones es el beneficiario efectivo, el impuesto así establecido no puede exceder del 5 por 100 del importe bruto de los cánones.
b) Las remuneraciones de cualquier clase procedentes de un Estado contratante y pagadas a un residente del otro Estado contratante por el uso o la concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria o artística (con exclusión de las películas cinematográficas y de obras sonoras o visuales grabadas) sólo se someten a imposición en ese otro Estado si el perceptor es el beneficiario efectivo.”
Por último, el apartado 3 del artículo 12 del citado Convenio recoge una definición de cánones en los siguientes términos.
“El término "cánones" empleado en el presente artículo significa las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso o la concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria, artística o científica, incluidas las películas cinematográficas, de una patente, marca de fábrica o de comercio, dibujo o modelo, plano, fórmula o procedimiento secreto, así como por el uso o la concesión de uso de un equipo industrial comercial o científico, y por las informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas (know-how).”
En los antecedentes contenidos en el escrito de consulta presentado se enumeran una serie de servicios que son prestados por parte de la entidad residente en Francia a su filial en España, si bien no se aporta ninguna información adicional que permita a este Centro Directivo dilucidar si los pagos efectuados por la entidad consultante, en contraprestación de cada uno de dichos servicios, deben encuadrarse dentro del concepto de cánones recogido en el apartado 3 del artículo 12 del Convenio Hispano-Francés o si, por el contrario, no tienen tal consideración.
En el supuesto de que dichos pagos pudieran ser encuadrados dentro del concepto de cánones, parece lógico considerar que se trataría de pagos realizados en contraprestación de informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, es decir, pagos por “know-how”. Este tipo de pagos puede confundirse con aquellos otros derivados de un simple contrato de prestación de servicios (a los cuales les resultaría de aplicación el artículo 7 del Convenio). A efectos de poder distinguir cuando se está ante un contrato de know-how y cuando se está ante un contrato de prestación de servicios, los comentarios 11 a 11.6 del Modelo de Convenio Tributario de la OCDE establecen una serie de criterios y aclaraciones que deberán ser tenidos en cuenta a efectos de poder hacer esa distinción.
En dichos comentarios se destaca que, a diferencia de lo que ocurriría en un contrato de prestación de servicios, en el contrato de know-how el cedente se limita a suministrar al cesionario la información contratada, pero no interviene ni colabora en la aplicación o utilización que este último haga de las fórmulas cedidas, no garantizando tampoco el resultado. También se señala que los contratos de know-how se refieren a informaciones que ya existen, de forma que, generalmente, la actividad del proveedor se limitará a aportar la información disponible o reproducir el material existente. Asimismo se destaca que los contratos de know-how suelen incluir cláusulas de confidencialidad sobre las informaciones suministradas, las cuales no suelen aparecer en los contratos de prestación de servicios.
Conforme a lo indicado anteriormente, en el supuesto de que los pagos tuvieran la consideración de cánones, dichas cantidades, en virtud de lo dispuesto en el artículo 12.2.a) del Convenio Hispano-Francés y del artículo 13.1.f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE del 12 de marzo), estarán sometidas a tributación en España, si bien el tipo a aplicar no podrá exceder del 5 por ciento del importe bruto de los cánones, siempre y cuando la entidad perceptora de los mismos sea el beneficiario efectivo y acredite su residencia fiscal en Francia, mediante un certificado de residencia a efectos del Convenio, expedido por la autoridad competente de dicho país. En este caso, la entidad consultante estará obligada a practicar una retención del 5 por ciento y a efectuar el ingreso de la misma en el Tesoro Público, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31 del TRLIRNR.
Por el contrario, en el supuesto de que dichos pagos no tuvieran la consideración de cánones conforme a la definición del artículo 12.3 del Convenio y siempre que la entidad francesa no cuente con un establecimiento permanente en España desde el que se presten los citados servicios, dicha entidad, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.1 del Convenio Hispano-Francés, no estaría sometida a tributación en España y por lo tanto, en virtud del artículo 31.4 del TRLIRNR, la entidad consultante no estará obligada a practicar retención sin perjuicio de la obligación de declarar prevista en el artículo 31.5 del TRLIRNR.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Hispano-Francés arts 7 y 12