Persona física residente en EE.UU. titular de una cuota en LLC estadounidense que participa indirectamente en sociedad anónima española: descarta sujeción por obligación real al IP español al no concurrir la regla de localización del art. 5.1.b) LIP (modificado por Ley 38/2022), que requiere que el activo de la entidad esté compuesto en al menos 50% por inmuebles españoles —condición no satisfecha según los hechos—; además, CDI España-EE.UU. excluye expresamente el IP de su ámbito de cobertura, confirmando aplicación exclusiva de legislación interna española sin restricción convencional.
Hechos
El consultante, residente fiscal en Estados Unidos, participa en una sociedad estadounidense que acoge el tipo societario de "Limited Liability Company" -en adelante LLC-, constituida y regulada bajo el derecho estadounidense.
Esta entidad ha optado por ser tratada como una entidad fiscalmente transparente bajo la normativa tributaria en Estados Unidos. En cuanto a su régimen jurídico, la entidad LLC se caracteriza por tener personalidad jurídica plena distinta de la de sus miembros, teniendo plena capacidad jurídica pudiendo ser sujeto de derechos y obligaciones.
La LLC tiene su domicilio social y sede de dirección efectiva en Estados Unidos y sus valores no se encuentran negociados en un merado organizado. El activo de esta entidad se encuentra compuesto por el 15,97 por ciento de las acciones en una entidad española con forma de sociedad anónima -en adelante, SA-, cuyas acciones no se encuentran negociadas en un mercado organizado. El activo de SA no está constituido en más de un 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español de acuerdo con el segundo párrafo del artículo 5.b) de la Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio.
Cuestión planteada
Sujeción del consultante al Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real por la titularidad de una cuota de participación en la sociedad estadounidense.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El consultante, según manifiesta en su escrito de consulta, es una persona física residente fiscal en Estados Unidos, titular de una cuota de participación en una sociedad estadounidense con forma jurídica de LLC. A través de esta entidad se participa de forma indirecta en una sociedad anónima residente en España, cuyo activo no está compuesto en más de un 50 por ciento por bienes inmuebles situados en territorio español.
En primer lugar, el consultante es residente fiscal en Estados Unidos, estado con el que España tiene suscrito un Convenio para evitar de Doble Imposición que no incluye el Impuesto sobre el Patrimonio de acuerdo con su artículo 2 (Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 22 de febrero de 1990, BOE de 22 de diciembre).
Por lo tanto, al presente caso le es de aplicación exclusivamente la legislación interna española en materia del Impuesto sobre el Patrimonio, esto es, la Ley19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio) –en adelante, LIP–. El artículo 5.Uno –modificado por la disposición final tercera de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 28 de diciembre)– en vigor desde el 29 de diciembre de 2022, y por lo tanto aplicable al ejercicio 2022 y siguientes, establece en la letra b), en relación con los sujetos pasivos por obligación real, lo siguiente:
“Artículo 5. Sujeto pasivo.
Uno. Son sujetos pasivos del Impuesto:
(…)
b) Por obligación real, cualquier otra persona física por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
A tales efectos, se considerarán situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español. Para realizar el cómputo del activo, los valores netos contables de todos los bienes contabilizados se sustituirán por sus respectivos valores de mercado determinados a la fecha de devengo del impuesto. En el caso de bienes inmuebles, los valores netos contables se sustituirán por los valores que deban operar como base imponible del impuesto en cada caso, conforme a lo dispuesto en el artículo 10 de esta ley.
En este caso, el impuesto se exigirá exclusivamente por estos bienes o derechos del sujeto pasivo teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 9 de la presente ley.
Dos. Para la determinación de la residencia habitual se estará a los criterios establecidos en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
(…).”
Conforme a la LIP, el consultante solo puede estar sujeto al Impuesto sobre el Patrimonio –en adelante, IP– por obligación real, ya que, según el escrito de consulta, no es residente en España, sino en Estados Unidos.
A este respecto, conforme a lo dispuesto en el artículo 5 de la LIP, las personas físicas sujetas por obligación real deberán tributar por los “bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español”. Si bien, tras la última actualización, el artículo 5.Uno.b) de la LIP antes transcrito añade la precisión de que “A tales efectos, se considerarán situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español.”.
De acuerdo con la información facilitada, en el presente caso, el consultante participa de forma indirecta en la SA española, ya que la titularidad directa de las participaciones en la sociedad española corresponde a la entidad LLC estadounidense, pues según se indica, tiene personalidad jurídica propia y capacidad para ser titular de estas participaciones.
Conforme a lo anterior, y dado que el consultante, de acuerdo con el escrito de consulta, es titular directo de una cuota de participación en la entidad LLC, entidad residente en Estados Unidos cuyo activo no está constituido en al menos el 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles en territorio español –la LLC es titular de un 15,97 por ciento de las acciones de una SA española, cuyo activo no está constituido en más del 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español– no deberá tributar por obligación real en el IP en España por la titularidad de la cuota de participación en la entidad LLC, ya que no se trata de un bien o derecho que esté situado, pueda ejercitarse o haya de cumplirse en territorio español, no concurriendo el supuesto previsto en el artículo 5.Uno.b) de la LIP.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 5