El alquiler de vivienda no es gasto deducible en IRPF por falta de correlación con la actividad económica: aunque el artículo 28.1 LIRPF remite a las normas del IS para determinar el rendimiento neto, el artículo 15 LIS exige que los gastos estén causados en el ejercicio de la actividad y vinculados a la obtención de ingresos; el gasto de vivienda personal carece de esa conexión directa con los ingresos derivados de la actividad, salvo que acreditadamente sea necesario para el desarrollo de la actividad económica (p.ej., oficina-despacho en el domicilio con dedicación exclusiva y separación contable).
Hechos
El consultante, profesional autónomo dedicado a la consultoría informática, tiene varios proyectos en marcha con diferentes clientes de España y de otros países. Uno de ellos, concretamente un cliente residente en Bélgica, precisa de su presencia varios días a la semana allí, por lo que ha decidido alquilar una vivienda en Bélgica que constituiría su residencia personal durante su estancia allí, ya que la actividad la desarrollaría en las oficinas de su cliente.
Cuestión planteada
Si sería gasto deducible en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el importe de la renta mensual que satisface por el alquiler de la vivienda.
Contestación
El artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF-, establece que “el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva”.
Por su parte, el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), en lo sucesivo LIS, dispone que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Asimismo, el artículo 15 de la LIS dispone que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
“e) Los donativos y liberalidades.
No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.
Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.”.
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.
Esta correlación deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los correspondientes servicios de la Agencia Estatal de Administración Tributaria la valoración de las pruebas aportadas.
En el caso planteado no se aprecia la citada correlación dado el uso exclusivamente habitacional de la vivienda alquilada. El gasto de alquiler no es un gasto necesario ni relacionado con la obtención de sus ingresos, al no desempeñarse ni desarrollarse en la misma la actividad ni servirle para su objeto, siendo el único fin de su alquiler disponer de un lugar en el que residir ocasionalmente y que esté situado cerca de la sede de su cliente. Por lo tanto, no tendrá la consideración de gasto deducible de su actividad económica el importe del alquiler que satisface por la citada vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Art. 28.