La deducción por inversión en vivienda habitual (art. 68.1 LIRPF) es aplicable a las cantidades satisfechas para adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, incluyendo depósitos en cuentas vivienda reguladas en el art. 56 RIRPF. El saldo de la cuenta vivienda debe materializarse en la adquisición dentro de cuatro años desde su apertura; transcurrido este plazo sin materialización, se pierde el derecho a la deducción. Si el contribuyente destina el saldo a finalidad distinta de la primera adquisición o rehabilitación de vivienda habitual (incluida la adquisición de otra vivienda diferente a la inicialmente prevista), pierde la deducción. El cambio de beneficiario o de inmueble objeto de la inversión implica la pérdida de los derechos deducibles previamente generados.
Hechos
La consultante abrió una cuenta ahorro-vivienda en diciembre de 2004. A finales de 2009 o principios de 2010 firmará un contrato con una constructora para adquirir una vivienda en construcción.
Cuestión planteada
- Plazo del que dispone para que le entreguen la casa (firma de escrituras).
- Si puede deducir por nuevas cantidades que aporte a la promotora.
- Si, en el caso de que la constructora tuviera algún problema y no pudiera terminar la construcción, podría destinar el dinero a adquirir otra vivienda o tendría que devolver las cantidades deducidas.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, añadiendo que también podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre éstos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
(…)”.
En cuanto al plazo para materializar el saldo de la cuenta vivienda, debe tenerse en cuenta que el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE de 2 de diciembre) añadió una disposición transitoria décima al RIRPF, con aplicación a partir de 1 de enero de 2008, en la que se dispone que:
“1. Los saldos de las cuentas vivienda a que se refiere el artículo 56 de este Reglamento, existentes al vencimiento del plazo de cuatro años desde su apertura y que por la finalización del citado plazo debieran destinarse a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente en el período comprendido entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010, podrán destinarse a dicha finalidad hasta el día 31 de diciembre de 2010 sin que ello implique la pérdida del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual.
(…).
2. En ningún caso las cantidades que se depositen en las cuentas vivienda una vez que haya transcurrido el plazo de cuatro años desde su apertura darán derecho a la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual”.
En cuanto al destino del saldo de la cuenta vivienda, debe señalarse que, a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, el RIRPF, en su artículo 55.1.1º, asimila a la adquisición de vivienda habitual su construcción, en aquellos supuestos en los que “el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión”. Por tanto, el saldo de una cuenta vivienda puede invertirse en una vivienda en construcción o por construir (pudiendo consistir dicha inversión la aportación del saldo a una promotora) siempre que vaya a constituir, en un futuro, su primera vivienda habitual.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
El mencionado plazo de cuatro años desde el inicio de la inversión, según el criterio mantenido por este Centro Directivo, procede computarlo a partir de la primera cantidad satisfecha por la que se practica la deducción por inversión en vivienda habitual o procedente de cuenta vivienda abierta por el contribuyente. Dicho plazo no admite, ni legal ni reglamentariamente cualquier otra ampliación diferente de las previstas en los apartados 3 y 4 del artículo 55 del RIRPF.
Los citados preceptos prevén la concurrencia de ciertas situaciones excepcionales, en cualquier caso no atribuibles o imputables al contribuyente, por las que entiende pudiera ser procedente ampliar el plazo fijado de cuatro años para finalizar las obras de construcción, concediendo una prórroga, y posibilitar la no devolución de las deducciones practicadas. La prórroga no podrá exceder, en ningún caso, de un plazo superior a otros cuatro años más. Los trámites para su concesión se iniciarán, siempre, a instancia del contribuyente.
Así, el artículo 55.3 del RIRPF se refiere al supuesto en que, como consecuencia de hallarse en concurso, el promotor no finalizase las obras en el plazo de cuatro años, mientras que el artículo 55.4 del RIRPF atiende a otras circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente, y que supongan paralización de las obras, por las que éste podrá solicitar de la Administración Tributaria una ampliación del plazo para finalizar las obras, durante los treinta días siguientes al incumplimiento del plazo. A la vista de la documentación aportada, el Delegado o Administrador de la Agencia Estatal de Administración Tributaria decidirá tanto sobre la procedencia de la ampliación solicitada como respecto al plazo de ampliación, el cual no tendrá que ajustarse necesariamente al solicitado por el contribuyente.
La adquisición jurídica de la vivienda deberá producirse dentro del citado plazo de cuatro años o, de existir prórroga, dentro de la ampliación concedida. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda. En los supuestos de entregas al promotor, dicha adquisición jurídica se producirá cuando, suscrito el contrato de compraventa, se realice la tradición o entrega de la cosa vendida, que en el caso de inmuebles puede realizarse de múltiples formas: puesta en poder y posesión de la cosa, entrega de las llaves o títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
Por tanto, dado que la consultante abrió la cuenta ahorro-vivienda en diciembre de 2004, dispondrá hasta 31-12-2010 para invertir su saldo en la construcción de su futura vivienda habitual. No obstante, las cantidades depositadas en dicha cuenta a partir de que se cumplan los 4 años desde la fecha de su apertura (mismo día de diciembre de 2008) no darán derecho a deducción. Desde el inicio de la inversión en construcción (con el primer pago por el cual practique deducción o por cualquier importe satisfecho procedente del saldo de su cuenta vivienda) se computará el mencionado plazo de 4 años (ampliable, como máximo, por otros 4 años más, en las condiciones y con los requisitos señalados) para adquirir la vivienda, que deberá ocupar en los doce meses siguientes.
En cuanto a la segunda cuestión, la consultante podrá aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual por aquellas nuevas cantidades (no procedentes del saldo de su cuenta vivienda) que, a partir de finales de 2009 o principios de 2010, entregara para la construcción de su futura vivienda habitual, siempre que adquiera la vivienda, en sentido jurídico, dentro del indicado plazo y pase a ocuparla dentro de los 12 meses siguientes a la fecha de adquisición, residiendo en la misma, al menos, 3 años.
En cuanto a la tercera cuestión, si, llegado el 31-12-2010, no se destinara la totalidad del saldo depositado en la cuenta vivienda a los fines legalmente establecidos anteriormente señalados, se perderá el derecho a las deducciones practicadas por las cantidades aportadas que no fueran empleadas para tal fin. A estos efectos, se entenderán, como no destinadas a primera adquisición de vivienda habitual, las primeras cantidades depositadas en la cuenta.
Igualmente, se perderá el derecho a las deducciones practicadas por construcción de la vivienda, bien por aportaciones directas o bien por aportaciones procedentes de una cuenta vivienda abierta con anterioridad por el contribuyente, si la adquisición jurídica de esa vivienda no se produjera en el mencionado plazo de 4 años (o, si fuere el caso, de su ampliación) o, pese a haberse adquirido en dicho plazo, no llegare a constituir la vivienda habitual del contribuyente. Por tanto, de adquirir otra vivienda distinta a aquélla en la que invirtió en su construcción y por la que se dedujo, el contribuyente perderá el derecho a las deducciones que hubiere practicado.
En cualquiera de los casos de pérdida del derecho a deducir, deberá proceder a regularizar su situación tributaria conforme con lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, junto con los intereses de demora correspondientes.
Como consecuencia de regularizar su situación tributaria, podrá iniciar de nuevo la práctica de la deducción a partir del ejercicio siguiente al último que haya sido objeto de regularización, por las cantidades que, a partir de dicho ejercicio, satisfaga vinculadas con la construcción de su futura vivienda habitual. Con la nueva primera cantidad satisfecha que sea objeto de deducción se entenderá iniciado, nuevamente, el plazo de cuatro años para finalizar las obras de construcción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1 y 78; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 54, 55, 56 y 59.