La exención por reinversión en vivienda habitual requiere que la vivienda transmitida constituya vivienda habitual en el momento de la transmisión o hubiera tenido tal consideración hasta dos años antes. En un arrendamiento con opción de compra, la transmisión se produce al ejercitar la opción, no en su suscripción; por tanto, la condición de vivienda habitual se evalúa en la fecha del ejercicio de la opción. Si en ese momento la vivienda ya no es habitual (por haber transcurrido más de dos años desde su desafectación), la ganancia patrimonial no accede a la exención, aunque la vivienda hubiera sido habitual originalmente. La renta tiene naturaleza de ganancia patrimonial, incluida en la renta del ahorro.
Hechos
El consultante se plantea la siguiente posibilidad: dejar de residir en su vivienda habitual y arrendarla con un contrato con opción a compra en cinco años. Suponiendo que, en cualquier caso, el derecho de opción se ejercitara con posterioridad al transcurso de los dos primeros años desde que la vivienda hubiese dejado de constituir su residencia habitual, el consultante reinvertiría, el importe que obtuviese en la transmisión, en la adquisición de la que pretende construir y que será su nueva residencia habitual. Otra posibilidad sería el venderla a tercera persona una vez finalizado el indicado contrato de arrendamiento, reinvirtiendo, igualmente, en su nueva residencia habitual.
Cuestión planteada
Si, en el primero de los casos, en el que la venta se produciría al ejecutar el derecho de opción de compra siempre una vez transcurridos más de dos años desde que dejó de constituir su vivienda habitual, puede entenderse que cumple el plazo temporal para acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual dado el carácter de habitual de la vivienda transmitida.
Tipo de renta en el IRPF que constituye la ganancia patrimonial que se generaría en la transmisión: renta del ahorro o general.
Contestación
La exención de la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual por reinversión en nueva vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual en su apartado 1, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. (…).
(…)
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.”
El artículo 41 bis del RIRPF, en desarrollo de la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF, regula el concepto de vivienda habitual a efectos de ésta y otras exenciones, disponiendo, entro otros, lo siguiente:
“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
(…)
3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
En el presente caso, el consultante manifiesta que arrendaría mediante un contrato de opción de compra la que habría sido hasta entonces su residencia y vivienda habitual y que, si así sucediese, el ejercicio de la opción se produciría, en cualquier caso, con posterioridad a la vigencia por dos años del referido contrato.
En referencia a dicho contrato de arrendamiento con opción a compra cabe indicar que al inicio del contrato la vivienda se pone disposición de sus, posibles, futuros adquirentes en el ejercicio de un contrato distinto al de compraventa, no concurriendo, por tanto, el título y modo requerido para producirse la transmisión del inmueble en el momento de celebrar el contrato. Un contrato con opción de compra no es un contrato de compraventa con pago aplazado del precio convenido. Las cantidades que pudiese percibir con anterioridad al ejercicio de la opción, por parte del arrendatario, en ningún caso cabe entender que conllevan implícita la transmisión del inmueble.
En definitiva, dado que la transmisión, de la que fue su vivienda habitual, en cualquiera de los supuestos planteados, siempre se produciría una vez transcurrimos dos años desde que dejó de constituir su vivienda habitual, no cabe la posibilidad de aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual, por no concurrir lo dispuesto en el artículo 41 bis del Reglamento.
Referente a la clase de renta que constituye la ganancia patrimonial que pudiera generarse en la transmisión, en cualquiera de los supuestos planteados, constituye renta del ahorro, al disponer el artículo 46 de la LIRPF que “constituyen la renta del ahorro:
b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 38.1 y DA 23ª
RD 439/2007 Arts. 41 y 41 bis