La deducción por adquisición de vivienda habitual (art. 68.1 LIRPF) requiere que el contribuyente resida habitualmente en ella; el incumplimiento del requisito de ocupación durante tres años genera devolución de las deducciones practicadas. Durante la ausencia en el extranjero, la deducción se suspende (no se pierde definitivamente) al no concurrir la condición de residencia habitual; al regreso y reanudación de la ocupación efectiva, se recupera el derecho a deducir las cuotas hipotecarias satisfechas. Las cantidades depositadas en cuenta vivienda mantienen su régimen específico (art. 56 RIRPF) condicionado a la destinación en cuatro años; transcurrido este plazo sin adquisición/rehabilitación, se pierde definitivamente ese derecho deductivo.
Hechos
El consultante abrió en 2007 una cuenta vivienda y se dedujo por las aportaciones, de 9.015 euros, que realizó a la misma en cada uno de los años 2007, 2008 y 2009. En 2010 ha invertido el saldo de dicha cuenta en la adquisición de una vivienda en la que se ha empadronado. Le han ofrecido la posibilidad de realizar una estancia postdoctoral remunerada en una universidad extranjera, con una duración aproximada de 2 años. De aceptar esta estancia postdoctoral, su recién adquirida vivienda estaría vacía la mayor parte del año, salvo las vacaciones y períodos puntuales que pasaría en España.
Cuestión planteada
- De aceptar la invitación a la estancia postdoctoral, ¿debería devolver las deducciones practicadas por la cuenta vivienda al no haber residido en la vivienda tres años?.
- ¿Perdería el derecho a la deducción por adquisición de vivienda habitual en años sucesivos por las cantidades a pagar por el préstamo hipotecario solicitado para la compra de la vivienda?. En caso de no poder aplicar la deducción por residir en el extranjero la mayor parte del año, ¿tendría derecho a la deducción a su regreso a España, finalizada su estancia postdoctoral, cuando residiría en la casa durante todo el año?.
Contestación
El consultante manifiesta que se ha empadronado en la vivienda que ha adquirido en el año 2010 pero no indica si ha cumplido con el requisito de ocupación de la misma. Por tanto, la presente contestación se realiza bajo la hipótesis de que el consultante, una vez adquirida la vivienda, ha establecido, de manera efectiva y con carácter permanente, su residencia habitual en la misma y se plantea, posteriormente, aceptar la estancia en el extranjero.
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, siendo la base máxima de esta deducción de 9.015 euros anuales; añadiendo que, también, podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, disponiendo, entre otros, que:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto”.
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición, a la que se asimila su construcción, o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo máximo de cuatro años desde su apertura, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
Respecto a qué se entiende por vivienda habitual, el artículo 54 del RIRPF, en desarrollo del artículo 68.1 3º de la LIRPF, la define del siguiente modo:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.
3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización”.
De lo anterior se desprende que existen dos tipos de circunstancias que permiten calificar a la vivienda de habitual pese a no haber residido en ella durante un período de tres años: en primer lugar, el fallecimiento del contribuyente, que opera de forma automática; y en segundo lugar, otras circunstancias, las cuales han de cumplir los siguientes requisitos: A) que sean las enumeradas en la Ley y el Reglamento u otras análogas, B) que la concurrencia de estas circunstancias necesariamente exijan el cambio de domicilio y C) que se justifique adecuadamente tanto la concurrencia de la circunstancia como que la misma necesariamente exige el cambio de domicilio.
En el supuesto planteado por el consultante, la aceptación de la invitación a la estancia postdoctoral en el extranjero supone una circunstancia que puede ser considerada análoga a la de cambio de empleo.
Por otra parte, tal y como ya ha señalado este Centro Directivo (consulta V0891-06), el hecho de que el cambio de empleo del consultante sea voluntario, en principio, no afecta a la posibilidad de considerar a la vivienda como habitual. La Ley no exige que la circunstancia deba producirse necesariamente, sino que, una vez acaecida, necesariamente exija el cambio de domicilio. En el presente caso, si una vez obtenida la estancia postdoctoral por el consultante, la misma exige necesariamente el cambio de domicilio, entonces, la vivienda tendrá la consideración de vivienda habitual pese a no haber residido en ella durante tres años. Que el nuevo empleo esté situado en el extranjero es un indicativo de dicha necesidad, si bien, tal y como se ha reiterado en numerosas consultas, la valoración de la necesidad queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo, correspondiendo a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, ante los cuales, y a su requerimiento, el consultante deberá justificar suficientemente, por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, la necesidad del cambio, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
De entenderse circunstancia necesaria, el cambio de residencia no conllevaría la pérdida de la consideración como habitual de la vivienda objeto de consulta, manteniendo el derecho a las deducciones practicadas por su adquisición hasta el momento en que se dieran las circunstancias que exijan el cambio de vivienda (artículo 53.3 del RIRPF), siempre y cuando se cumplieran el resto de circunstancias y condiciones dispuestas en el Impuesto.
Si, conforme a lo anterior, la vivienda conservara la consideración de vivienda habitual pese a no haber residido en ella durante tres años, el consultante a partir de su traslado al extranjero y consiguiente cambio de domicilio no podrá aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual, al no constituir ya la referida vivienda su residencia habitual.
Si en un futuro volviese a residir en España y concurrieran, respecto de la referida vivienda, los requisitos de propiedad y de residencia efectiva y con carácter permanente en la misma, al objeto de su calificación como habitual del contribuyente, podrá practicar a partir de entonces la correspondiente deducción por inversión en vivienda habitual toda vez que se cumplan los requisitos legalmente establecidos para la aplicación de dicha deducción. Entre estos requisitos, señalar que el consultante deberá tener, en cada uno de los períodos impositivos en los que practique la deducción, la condición de contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme establecen los artículos 8 y 9 de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 68.1.
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 54 y 56.