La escisión total descrita se acoge al régimen especial del capítulo VIII del Título VII del TRLIS, cumpliendo los requisitos del art. 83 TRLIS: operación mercantil conforme al art. 252 LSA con transmisión en bloque del patrimonio social, atribución proporcional de valores a los socios (mismo porcentaje que en la escindida), y compensación en dinero dentro del límite del 10%. Al mantenerse la proporcionalidad en la atribución de participaciones en ambas sociedades adquirentes, no concurre la excepción del art. 83.2.2º TRLIS que exigiría calificación como rama de actividad. Aplicabilidad condicionada a verificación de los requisitos formales y materiales del procedimiento de escisión y a la no concurrencia de obstáculos en el art. 96.2 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante, residente en España, tiene como objeto social la venta de materiales de construcción.
Es dueña de tres inmuebles: una nave industrial dedicada a almacén e instalaciones, donde desarrolla su actividad; y dos parcelas, una anexa a la nave, que le sirve de apoyo en la carga y descarga, y la otra desocupada. En una de las citadas fincas proyecta construir una nueva nave industrial.
Se proyecta una escisión total de la consultante. Su patrimonio se dividiría en dos partes: la primera comprendería la nave y los terrenos, que desplazaría a una sociedad de nueva creación, y la segunda, integrada por el activo restante, esto es, el no inmobiliario, se desplazaría a otra sociedad también de nueva creación.
Algunos de los motivos y razones de dicha escisión son los siguientes:
- Separar los activos afectos a la actividad empresarial entre sociedades distintas a fin de evitar la excesiva concentración de riesgos en la consultante.
- Atender a los requerimientos que sistemáticamente viene recibiendo de las entidades bancarias a fin de que se aísle los activos inmobiliarios del resto de la actividad empresarial, de modo que la sociedad destinataria de los primeros dote de solvencia, fortaleza y garantía a todo el grupo a efectos de futuras necesidades financieras.
- Desarrollar una nueva línea de actividad, la de arrendamiento de inmuebles. Por consiguiente se creará una nueva rama de actividad, separada de la actividad desarrollada hasta la fecha, posibilitando alcanzar los objetivos proyectados de disociar e independizar las decisiones de inversión en cada una de las líneas de actividad, gestionar de modo independiente y autónomo cada una de ellas, potenciar ambas línea de negocio y racionalizar el desarrollo actual de las mismas.
- Posibilitar la entrada de nuevos socios en la sociedad destinada a la venta de materiales de construcción, sin que su incorporación les haga partícipes también del porcentaje correspondiente en la titularidad de los inmuebles.
No está en proyecto, a corto ni medio plazo, la enajenación de ninguno de los inmuebles que se desplazaría a una de las sociedades de nueva creación.
Los socios de la entidad consultante ostentarán en las dos sociedades de nueva creación que nazcan de su escisión total el mismo porcentaje de participación que ostentan en el capital social de la consultante.
Cuestión planteada
Si la operación de escisión total descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, se señala que los socios de la entidad consultante ostentarán en las dos sociedades de nueva creación que nazcan de su escisión total el mismo porcentaje de participación que ostentan en el capital social de la consultante, de manera que se respetará la regla de proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende separar los activos afectos a la actividad empresarial entre sociedades distintas a fin de evitar la excesiva concentración de riesgos en la consultante; atender a los requerimientos de las entidades bancarias a fin de que se aísle los activos inmobiliarios del resto de la actividad empresarial, de modo que la sociedad destinataria de los primeros dote de solvencia, fortaleza y garantía a todo el grupo a efectos de futuras necesidades financieras; desarrollar una nueva línea de actividad, la de arrendamiento de inmuebles, por lo que se creará una nueva rama de actividad, separada de la actividad desarrollada hasta la fecha, posibilitando alcanzar los objetivos proyectados de disociar e independizar las decisiones de inversión en cada una de las líneas de actividad, gestionar de modo independiente y autónomo cada una de ellas, potenciar ambas línea de negocio y racionalizar el desarrollo actual de las mismas; y posibilitar la entrada de nuevos socios en la sociedad destinada a la venta de materiales de construcción, sin que su incorporación les haga partícipes también del porcentaje correspondiente en la titularidad de los inmuebles. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS. No obstante, en cuanto a la justificación de que la operación facilitaría la entrada de nuevos socios, aún cuando no se manifiesta en la consulta la forma en que tendría lugar dicha entrada, se presume que la misma es mediante la toma de participación a través de ampliación de capital, por cuanto, de lo contrario, esta operación podría entenderse que es un instrumento, no tanto para reorganizar las actividades empresariales de la entidad consultante, sino más bien, una operación que facilitaría la transmisión de parte del negocio de la entidad escindida.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96