La constitución de servidumbre de paso sobre terreno de propiedad de la consultante constituye prestación de servicios sujeta a IVA en su condición de empresario, pero se beneficia de exención conforme al artículo 20.1.23º de la LIVA al recaer sobre terreno rústico, siempre que la servidumbre no afecte a construcciones o instalaciones no agrarias que conviertan la operación en suministro de bien o prestación gravada.
Hechos
La entidad consultante, entidad pública que tiene por objeto principal servicios relacionados con el saneamiento y depuración de aguas residuales, es dueña de un terreno rústico sobre el que va a constituirse una servidumbre de paso aéreo de energía eléctrica. En contraprestación del citado gravamen, la empresa eléctrica abonará en el momento de su constitución una determinada cantidad a través de un único pago.
Cuestión planteada
Tributación de la operación en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho impuesto “Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas a título oneroso por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o participes de las entidades que las realicen.”.
Según establece la letra c) del apartado uno del artículo 5 de la citada Ley, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y, en particular, los arrendadores de bienes.
El artículo 11 de la mencionada Ley establece el concepto de prestación de servicios señalando en su apartado dos, número 2º, que en particular, se considerarán como tales “los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.”.
En este sentido hay que destacar que la Ley del Impuesto, tal y como se señala en el punto 4.5 de su Exposición de Motivos –“Derechos reales sobre bienes Inmuebles”-, otorga un tratamiento idéntico a las operaciones de constitución, modificación o transmisión de tales derechos al recogido para el arrendamiento de bienes inmuebles. Dentro de los derechos reales sobre bienes inmuebles se incluye el derecho de servidumbre de paso.
De acuerdo con todo lo anterior, la entidad consultante tendrá la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, de sujeto pasivo de dicho Impuesto, siendo la constitución de la servidumbre de paso sobre el terreno de su propiedad una prestación de servicios sujeta al Impuesto.
2.-. El artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992 dispone la exención de las siguientes operaciones:
“23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica.
(…)”.
En consecuencia, y como ya ha señalado este Centro directivo en la contestación a la consulta vinculante V1894-11, de 29 de julio de 2011, la constitución del derecho de servidumbre de paso aéreo sobre un terreno es una operación exenta, de manera que la entidad consultante no tendrá que repercutir el Impuesto con ocasión de la constitución de este derecho.
3.- En relación con su consulta sobre la obligación de emitir factura, el artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).
Dicha norma reglamentaria, en la medida en que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto armonizado a nivel comunitario, es transposición de lo dispuesto en la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyos artículos 217 a 240 establecen normas y condiciones relativas a la facturación en el ámbito del impuesto.
En particular, el artículo 2.1, del citado Reglamento dispone lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de ésta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.”.
Por su parte, el artículo 2, apartado 2, letra a) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone lo siguiente:
“2. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:
a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria.”.
En relación con las excepciones a dicha obligación de facturar el artículo 3 del Reglamento 1619/2012 establece lo siguiente:
“1. No existirá obligación de expedir factura, salvo en los supuestos contenidos en el apartado 2 del artículo 2 de este Reglamento, por las operaciones siguientes:
a) Las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo establecido en el artículo 20 de su ley reguladora, con excepción de las operaciones a que se refiere el apartado 2 siguiente. No obstante, la expedición de factura será obligatoria en las operaciones exentas de este Impuesto de acuerdo con el artículo 20.Uno.2.º, 3.º, 4.º, 5.º, 15.º, 20.º, 21.º, 22.º, 24.º y 25.º de la Ley del Impuesto.”.
Por consiguiente, en la medida en que las operaciones realizadas por la consultante tienen por destinatario a un empresario o profesional, existe la obligación de emitir factura con los requisitos establecidos en el artículo 6 del Reglamento de facturación.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-23º