La permuta de solar por piso y plaza de garaje a construir genera ganancia patrimonial en el momento de la transmisión del solar (alteración patrimonial), pero bajo la regla de operaciones a plazo elegida por el contribuyente, su imputación se pospone al período de entrega de los inmuebles. Si el contribuyente vende el piso antes de recibirlo, la ganancia originaria de la permuta mantiene su tratamiento de operación a plazo y se imputa conforme al vencimiento pactado de entrega; la ganancia por la venta posterior constituye operación distinta que se genera y se imputa en el período de la venta, sin alterar la imputación diferida de la ganancia patrimonial inicial de la permuta. Ambas ganancias quedan sujetas a los criterios del LIRPF vigente desde la entrada en vigor de la Ley 18/1991.
Hechos
Por escritura pública otorgada el 3 de julio de 1998, la consultante premutó con una empresa constructora un terreno de su propiedad por un piso y una plaza de garaje a construir, estando prevista su entrega en 2007.
Cuestión planteada
Habiendo optado, respecto a la ganancia patrimonial correspondiente a la permuta, por la regla de imputación de las operaciones a plazos y ante una posible venta del piso antes de su entrega, pregunta sobre el mantenimiento de la regla de imputación y sobre el período de generación de la ganancia que pueda obtener por la citada venta.
Contestación
La permuta de un terreno por un piso y una plaza de garaje a construir es una operación respecto de la que este Centro directivo entiende aplicable la regla de las operaciones a plazo o con precio aplazado, regla de imputación por la que –según manifiesta- ha optado la consultante para imputar la ganancia patrimonial correspondiente a esa permuta.
Teniendo en cuenta que el incremento o ganancia patrimonial a que da lugar la permuta se produce cuando se altera el patrimonio del contribuyente, hecho que se produce cuando se transmite el solar a cambio de la edificación a construir, será en ese momento cuando proceda determinar el importe del incremento o ganancia patrimonial, quedando únicamente pospuesta su imputación temporal, imputación que —en las operaciones a plazo— se corresponde con la exigibilidad de los cobros y que en este caso cabe entender que se produce en el período impositivo respecto al que se haya pactado la entrega de los inmuebles (piso y plaza de garaje) a construir. En este punto, procede hacer referencia, al haberse efectuado la permuta bajo la vigencia de la Ley 18/1991 y estar pendiente la imputación de la ganancia patrimonial, a la disposición adicional decimoquinta y al artículo 14.2.d) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), donde —respectivamente— se establece lo siguiente:
- “Esta ley será también de aplicación a las rentas que correspondiese imputar a partir de la entrada en vigor de la misma con arreglo a los criterios de imputación temporal de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sus normas de desarrollo”.
- “En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.
En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta”.
Ahora bien, en el presente caso y respecto al piso, la entrega no se va a realizar a la consultante, pues esta va a transmitir previamente los derechos que le corresponden sobre él a un tercero, que será quien podrá exigir (al subrogarse en la posición de la consultante) la entrega del piso al constructor. Pues bien, la transmisión por la consultante de estos derechos que le otorgaba la permuta implica una materialización económica que conlleva la imputación temporal de la ganancia patrimonial pendiente que corresponda al piso a construir al período impositivo en que se efectúa esa transmisión.
En cuanto al período de generación de la ganancia patrimonial que se vaya a obtener por la venta, este comprenderá desde la fecha de adquisición del elemento transmitido (fecha de la permuta) hasta la de su enajenación por la consultante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 14