La sujeción al IRPF o IRNR depende de la aplicación del CDI España-Brasil de 1974, que remite a la legislación interna española para determinar la condición de residente. Conforme al artículo 9.1.a) LIRPF, existe residencia habitual en España cuando se permanece más de 183 días en año natural (excluidas ausencias esporádicas salvo acreditación de residencia fiscal en otro país), lo que determina sujeción por IRPF; en caso contrario, si se obtienen rentas españolas, sujeción por IRNR. La conclusión depende de verificar el cómputo real de días de permanencia en territorio español del consultante.
Hechos
Persona física tiene su residencia habitual en Brasil, donde percibe rendimientos procedentes de España.
Cuestión planteada
Si está sujeto en España al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Contestación
En primer lugar se informa que este Centro no es competente para resolver las cuestiones de su escrito de consulta relativas a la gestión del impuesto. En cuanto a la cuestión de fondo, resulta aplicable lo dispuesto en el Convenio entre el Estado Español y la República Federativa de Brasil para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, de 14 de noviembre de 1974.
El artículo 4 del Convenio, dispone en su apartado 1:
“A los efecto del presente Convenio, la expresión residente de un Estado contratante” designa cualquier persona que, en virtud de la legislación de este Estado, éste sujeta a imposición en el por razón de su domicilio, su residencia, su sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga”.
Se debe acudir entonces a la legislación interna de cada Estado para determinar si está sujeto a imposición en el mismo.
La normativa española que determina la sujeción a imposición se recoge en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006 (LIRPF), de 28 de noviembre, que dispone:
“1. Son contribuyentes por este impuesto.
a) Las personas Físicas que tengan su residencia habitual en territorio español. (…)”
Por su parte El artículo 5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no residentes, aprobado por el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo (TRLIRNR), determina:
“Son contribuyentes por este Impuesto:
a) las personas físicas y entidades no residentes en territorio español conforme al artículo 6 que obtengan rentas en él, salvo que sean contribuyentes por el impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. (…)”.
En consecuencia, la sujeción a un impuesto español en razón de la residencia se recoge en la LIRPF. El artículo 9 de esta Ley, en su apartado 1 se expresa en los siguientes términos:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se apruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél”.
Del escrito de consulta parece desprenderse que el consultante reside más de 183 días al año en Brasil, y se ha aportado además certificado de las autoridades fiscales de Brasil que acredita su residencia en ese país. En estas circunstancias, el consultante será considerado residente en Brasil y, por lo mismo, sujeto a imposición por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes por las rentas que se consideren obtenidas en España, teniendo en cuenta lo dispuesto para cada tipo de rentas en el citado TRLIRNR y en el Convenio hispano brasileño.
Concretamente, por lo que se refiere a las rentas citadas en el escrito de consulta, pensión de clases pasivas del Ministerio de Economía y Hacienda, e intereses bancarios, el Convenio determina lo siguiente:
El artículo 19 determina el lugar de tributación de las retribuciones públicas, y en su apartado 2, relativo a pensiones, indica:
“2. Las pensiones pagadas por un Estado contratante, una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, directamente o con cargo a fondos constituidos por aquellos, a una persona física en consideración a servicios prestados, a ese Estado, subdivisión política o entidad local, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.
Sin embargo, esas pensiones sólo pueden someterse a imposición en el Estado contratante del cual el beneficiario es residente si dicho beneficiario es nacional de este Estado.”
En consecuencia, si el consultante es nacional español y obtiene la pensión por servicios prestados a alguna entidad pública española, la pensión tributará exclusivamente en España, por el IRNR.
El artículo 11 regula la tributación de los intereses en los siguientes términos:
“1. Los intereses procedentes de un Estado contratante pagados a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.
2. Sin embargo estos intereses pueden someterse a imposición en el Estado contratante del que proceden, y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero el impuesto así exigido no puede exceder del 15 por 100 del importe bruto de los intereses. (…)”
En este caso, como se observa, los intereses se someterán a imposición en Brasil, pero también pueden ser gravados en España al tipo máximo del 15 por 100.
Una vez determinada la potestad de España para someter a gravamen tanto la pensión como los intereses de fuente española, en cuanto a la forma de tributar en España, se atenderá a lo dispuesto en el TRLIRNR:
El artículo 13 del TRLIRNR las considera rentas obtenidas en territorio español y, por lo mismo, sujetas a imposición en España.
Los tipos impositivos para estas rentas se encuentran recogidos en el artículo 25 del TRLIRNR. Los tipos impositivos vigentes desde 1 de enero de 2008 son:
a) Para la pensión se aplicará la siguiente escala:
Importe anual pensión hasta Cuota Resto pensión hasta Tipo aplicable
- - - -
Euros Euros Euros porcentaje
0 0 12.000 8
12.000 960 6.700 30
18.700 2.970 en adelante 40
b) Para los intereses: el 18%. Ahora bien, como ya se ha analizado, el tipo máximo aplicable, por aplicación del artículo 11 del Convenio, es del 15 por 100. Para la aplicación del tipo recogido en el Convenio deberá presentar ante la entidad retenedora el justificante de su residencia fiscal en Brasil, es decir, el certificado de residencia fiscal en dicho país, expedido por la Autoridad fiscal competente de Brasil.
El modelo de declaración de rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente es, con carácter general, el 210. Ahora bien, no se exigirá a los contribuyentes por este impuesto la presentación de la declaración correspondiente a las rentas respecto de las que se hubiese practicado retención, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28.3 del TRLIRNR. Es decir, si se ha practicado retención, se trata de rentas sujetas y no exentas respecto de las que no se tiene obligación de presentar la declaración del modelo 210.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Convenio Brasil, art. 4, TRLIRNR RDLeg 5/2004 art. 6, TRLIRPF L 35/2006, art. 9