La vivienda transmitida conserva la condición de habitual para efectos de la consolidación de deducciones o exención por reinversión, incluso sin los tres años continuados de residencia, cuando concurren circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio (fallecimiento, matrimonio, separación, traslado laboral, primer empleo, cambio de empleo u otras análogas). El requisito clave es que el contribuyente acredite tanto la existencia de la circunstancia como el carácter obligatorio del cambio domiciliar derivado de ella, siendo insuficiente la mera concurrencia de la causa sin demostrar la imposibilidad material de mantener la residencia anterior.
Hechos
Los consultantes adquirieron en abril de 2004 la que ha constituido su residencia habitual viéndose obligados a venderla en noviembre de 2006, antes de alcanzar los tres años de permanencia continuada en la misma. Los continuos e insoportables ruidos nocturnos ocasionados por los numerosos vecinos (15) que convivían en el piso de arriba les han causado, entre otros, estrés, ansiedad y discusiones conyugales. Las quejas ante la policía y juzgado no han servido para nada. Además, al término del subsidio de empleo de ella y no pudiendo hacerse cargo de ningún trabajo, por las circunstancias reseñadas, comenzaron los problemas económicos.
Cuestión planteada
Considerar las circunstancias que concurren encuadradas entre "otras análogas justificadas", pudiendo considerar a la vivienda transmitida como habitual aun no llegar a constituir la residencia habitual durante tres años continuados.
Contestación
El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre) y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto (RIRPF), aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), el cual, entre otros, dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”.
(…) .
Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Tanto la Ley como el Reglamento prevén determinadas situaciones en las que, a pesar de no cumplir los plazos requeridos, la vivienda no pierde la consideración de habitual, manteniendo el derecho a las deducciones practicadas. En este sentido el apartado 1 del citado artículo 54 del RIRPF señala: “No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.” La LIRPF cita también como circunstancia la obtención de “empleo más ventajoso”.
De la redacción anterior se desprende que al margen del fallecimiento que opera automáticamente, en el resto de las situaciones el contribuyente deberá probar no sólo que concurre alguna de las circunstancias enumeradas por la normativa u otras análogas, sino también que ante dichas circunstancias necesariamente se ha de cambiar de domicilio.
La expresión reglamentaria "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio" comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa con o por necesidad o precisión. A su vez, el término “necesidad” puede indicar todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. Aún es más esclarecedor el sustantivo precisión, incluido en la definición de “necesariamente”, pues supone obligación o necesidad indispensable que fuerza y precisa a ejecutar una cosa. Por último, confirma lo anterior una de las definiciones de “necesario”: dícese de lo que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo.
En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia; es decir, que el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otras análogas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción al plazo general de residencia efectiva de tres años. En estos casos el contribuyente sigue estando obligado a probar que en esa situación debía cambiar de domicilio.
Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso, descritas por los consultantes, exigen el cambio de domicilio.
Las circunstancias que los consultantes manifiestan como necesarias y que les han llevado a tomar la decisión de cambiar de domicilio sin llegar a residir durante tres años continuados en el mismo, y vender la vivienda, tiene su origen en los continuos e insoportables ruidos nocturnos ocasionados por los numerosos vecinos (15) que convivían en el piso de arriba y que les han causado estrés, ansiedad, discusiones y peleas conyugales diarias e, incluso, ha provocado el alumbramiento prematuro de su hijo, por cesárea. Las quejas ante la policía y juzgado no han servido para nada. Ante ello, y en contra de su deseo, se han visto en la necesidad de cambiar de domicilio antes de alcanzar los citados tres años de residencia en el mismo, y vender la vivienda. Además, al término del subsidio de empleo que ella venía cobrando, y no pudiendo hacerse cargo de ningún trabajo por las circunstancias reseñadas, comenzaron los problemas económicos.
Al respecto, cabe señalar que tales circunstancias no son contempladas específicamente por la normativa del Impuesto entre aquellas que necesariamente exigen el cambio de domicilio, sin que ésta Subdirección General pueda llegar a valorar los efectos que tales circunstancias implican. No obstante, entiende que dichas circunstancias no implican por sí mismas, de forma aislada o en su conjunto, y en todos los supuestos la exigencia de cambiar de domicilio y vender la residencia habitual; debiendo considerarse que, en principio, constituye una decisión voluntaria del contribuyente, no operando la excepción a la obligación de permanencia continuada en la vivienda durante, al menos, tres años, requeridos para alcanzar la consideración de habitual.
En concreto, habría que valorar el alcance temporal y la gravedad de los ruidos, sin que pueda entenderse, a priori, que son de carácter permanente o absolutamente perentorios. Asimismo, habría que valorar el alcance temporal y la gravedad de las consecuencias psíquicas y de convivencia que tal circunstancia desencadena, sin que pueda entenderse que son de carácter permanente. Sin embargo, cabe considerar que el trastorno emocional, si bien no implica por sí mismo y en todos los supuestos tal necesidad, bien de forma independiente o en su conjunción -de forma agravante– con el resto de circunstancias, pudiera constituir en este caso circunstancia que origina la necesidad de abandonar la vivienda y enajenarla. Otra circunstancia añadida que cabría analizar es la situación de desempleo de la consultante, que cabría entenderla, igualmente, como circunstancia sobrevenida de carácter temporal; sin que su duración y consecuencias puedan valorarse a priori.
Por otra parte, hay que indicar que, conforme con el artículo 12.1 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), las normas tributarias han de ser interpretadas con arreglo a lo dispuesto en el artículo 3.1 del Código Civil. Dicho precepto dispone:
“Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas”.
Por tanto, no puede entenderse que el resolver situaciones de conflicto vecinal se encuentre, en principio, entre aquellas que tiene como finalidad la norma en cuestión, concediendo un beneficio fiscal ante la concurrencia de determinadas circunstancias que requieran el cambio de domicilio.
En cualquier caso, son cuestiones de hecho cuya valoración queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo. La valoración de necesidad corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si los consultantes consideraran las circunstancias como necesarias para tomar la acción de cambiar de residencia, deberán justificarlas suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18-), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estimen oportunas.
No entendiéndose circunstancia necesaria, el cambio de vivienda dejando de constituir la actual su residencia habitual implicaría el no alcanzar la consideración de vivienda habitual, y, en consecuencia, la pérdida del derecho a las deducciones practicadas por su adquisición, debiendo reintegrar éstas sumando a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se incumplen los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley General Tributaria, conforme lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF.
Asimismo, y por la misma razón, la ganancia patrimonial que pudiera obtenerse en su transmisión no gozará de la exención por reinversión en vivienda habitual (artículo 41 del RIRPF).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-3º; RIRPF RD 1775/2004, Arts. 41, 54