La venta de material plástico de embalaje destinado a fabricantes de bebidas y mayoristas de alimentación para empaquetar palés constituye comercio al por mayor conforme a la regla 4ª.2.C) del RDL 1175/1990, por tratarse de suministros integrados en procesos productivos de empresas industriales, independientemente de que el material no sea transformado por el adquirente sino utilizado como insumo de su actividad de envasado y distribución. La calificación se rige por la naturaleza económica de la operación (suministro a empresa industrial para su proceso productivo) y no por la forma jurídica del contrato ni por la posesión de almacén propio.
Hechos
El consultante compra a diferentes fabricantes material plástico de embalaje que, a su vez, vende tanto a fabricantes de bebidas envasadas como a mayoristas de productos de alimentación.
Cuestión planteada
- Epígrafe correspondiente a su actividad en el Impuesto sobre Actividades Económicas.
- Posibilidad de acogerse en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas al régimen de determinación de rendimientos netos en estimación objetiva.
Contestación
Impuesto sobre Actividades Económicas.
1º) En primer lugar, conviene centrar la cuestión que se plantea en el escrito de consulta que, sintéticamente, es la siguiente:
- venta de material plástico de embalaje. Dicha venta va destinada a:
* fabricantes de bebidas envasadas (en botellas o latas); y
* comerciantes mayoristas de productos de alimentación;
- este material plástico es utilizado por los sujetos anteriores para empaquetar y envolver los palés que contienen tanto las bebidas como los productos de alimentación para su transporte y distribución.
Hecha la anterior precisión, procede a continuación analizar los elementos que caracterizan a una actividad como de comercio al por mayor o de comercio al por menor, a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Para ello, la regla 4ª.2.C) de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece el régimen de facultades del comercio al por mayor, en virtud de la cual tiene tal consideración el desarrollado con:
“a) Los establecimientos y almacenes dedicados a la reventa para su surtido.
b) Toda clase de empresas industriales, en relación con los elementos que deban ser integrados en sus procesos productivos, cualquiera que sea la forma que adopte el contrato. A estos efectos se considerarán como tales empresas las que se dedican a producir, transformar o preparar alguna materia o producto con fines industriales.
c) Las Fuerzas Armadas y la Marina Mercante, en todo caso.”
“Asimismo, para que el comercio se considere al por mayor bastará con que se ejecuten transacciones o remisiones, aunque sea sin disponer de almacén o establecimiento, o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante.”
De igual forma, y a los solos efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, el concepto de comercio al por menor queda definido en la letra D) de la citada regla 4ª.2 como “… el efectuado para el uso o consumo directo. Igual consideración tendrá el que con el mismo destino, se realice sin almacén o establecimiento, siendo suficiente que se efectúen las transacciones o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores, o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante.”
2º) No obstante lo anterior, la frontera entre un tipo u otro de comercio en ocasiones se halla desdibujada, sobre todo en aquellos supuestos en los que se desarrollan actividades cuyas características no les identifican expresamente para situarlos dentro de una u otra clase de comercio, de forma tal que conviene establecer elementos más significativos que diferencien un tipo de actividad de otro.
- Si se trata de la venta de un producto a fabricantes y comerciantes mayoristas, si la citada venta se realiza de forma masiva, es decir, no se hace, exclusivamente, en pequeñas cantidades (facultad característica del menudeo); va dirigida a determinados clientes (fabricantes o mayoristas), para embalar productos muy concretos (los que fabrican o comercializan), lo cual puede, incluso, aportar un valor añadido al producto que contiene; si el material de envoltorio lleva impresa alguna marca, anagrama, referencia, o alguna seña que identifique el producto o represente la marca que contiene; si la actividad en cuestión cumple alguna de estas características estaríamos ante una actividad propia del comercio al por mayor.
- Si, por el contrario, la venta del citado producto se realiza a una multiplicidad indeterminada de clientes, lo que caracteriza el comercio al menudeo, y éste es objeto de uso o consumo directo por los adquirentes del citado material, estaríamos ante una actividad característica de comercio al por menor.
Sentado lo anterior, y teniendo en cuenta la limitada información que contiene el escrito de consulta, en el que se manifiesta que la actividad en cuestión es la venta de material plástico de embalaje a determinados clientes (comerciantes mayoristas y fabricantes) deberá clasificarse en el epígrafe 616.6 de la sección primera, “Comercio al por mayor de productos químicos industriales”, el cual, a tenor lo dispuesto por su nota adjunta, comprende “… el comercio al por mayor de fibras artificiales y sintéticas, resinas artificiales, caucho y materias plásticas, tintas de imprenta, colorantes, aceites y grasas industriales, ácidos, álcalis, gases industriales y naturales, hidrocarburos básicos cíclicos, productos intermedios de la fabricación de alquitrán, explosivos, material fotográfico sensible y otros productos químicos de base e industriales”.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La ORDEN EHA/3718/2005, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2006 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido y se modifica para las actividades agrícolas y ganaderas la tabla de amortización de la modalidad simplificada del método de estimación directa, no contempla la actividad económica del consultante (comercio al por mayor de productos químicos industriales - epígrafe del IAE 616.6 -) como una a las que pueda aplicarse el régimen de estimación objetiva para calcular el rendimiento neto.
En consecuencia, deberá acogerse a la modalidad correspondiente de estimación directa para la determinación del mencionado rendimiento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
OEHA/3718/2005.