Los intereses de demora satisfechos por la Administración tributaria en concepto de devolución de ingresos indebidos cumplen naturaleza indemnizatoria (no remuneratoria) y, en consecuencia, no califican como rendimientos del capital mobiliario ni se amparan en ninguna exención del artículo 7 LIRPF. Tributan como ganancias patrimoniales según artículos 23 y 31.1 LIRPF, imputándose al período impositivo en que se reconocen y cuantifican (alteración patrimonial), no cuando se produce el ingreso indebido.
Hechos
La Agencia Tributaria ha satisfecho al consultante unos intereses de demora como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos por haber satisfecho un mayor importe de IVA en el ejercicio 2004.
Cuestión planteada
Tributación de los intereses de demora en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el período impositivo en que se efectúa la consulta, esto es, el período impositivo 2006.
Con carácter general, la regulación de las rentas exentas se encuentra recogida en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), no encontrándose amparada la percepción de intereses de demora por ninguno de los supuestos que contempla el mencionado artículo ni ningún otro supuesto de exención establecido legalmente.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 23 de la Ley, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 23 y 31.1 de la misma ley, los intereses de demora correspondientes a una devolución de ingresos indebidos han de tributar como ganancias patrimoniales debido a su carácter indemnizatorio.
Una vez establecida la calificación de ganancias patrimoniales respecto a los intereses de demora satisfechos por la Administración tributaria como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos, el siguiente paso es determinar el período de imputación.
A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial".
Conforme con lo anterior, y teniendo en cuenta que los intereses de demora abarcan el período que se extiende desde que se efectuó el ingreso indebido hasta que se ordena el pago de la devolución, la alteración patrimonial sólo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.
A todo lo expuesto hay que añadir que en cuanto los intereses indemnicen un período superior a un año, su integración se realizará en la parte especial de la renta del período impositivo, en otro caso (no superior a un año) su integración procederá realizarla en la parte general.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 14, 31