La reventa de vehículos constituye un sector diferenciado cuando sus códigos CNAE difieran de la actividad principal o cuando sus porcentajes de deducción —calculados conforme al art. 104 LIVA— se aparten más de 50 puntos porcentuales de los de ésta. Solo operará la excepción de actividad accesoria (régimen de la principal) si no supera el 15 % del volumen de operaciones de la actividad principal en el ejercicio anterior. La aplicación del régimen separado de deducciones es obligatoria cuando concurran estas condiciones.
Hechos
La entidad consultante es una financiera que concede préstamos para la adquisición de vehículos. En ocasiones, la consultante procede a adquirir los vehículos que han sido objeto de estos contratos de financiación para revenderlos posteriormente.
Cuestión planteada
Consideración de la actividad de reventa de vehículos como un sector diferenciado de la actividad.
Contestación
1.- El artículo 101 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), regula el régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional, conteniéndose en el artículo 9, número 1º, letra c) de dicha Ley el concepto de sectores diferenciados.
El párrafo primero del apartado uno del artículo 101 de la Ley 37/1992 establece que los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.
Por su parte, el artículo 9, número 1, letra c), a’), de la Ley 37/1992, establece que se considerarán sectores diferenciados los siguientes:
“a') Aquéllos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos.
Se considerarán actividades económicas distintas aquéllas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.
No obstante lo establecido en el párrafo anterior, no se reputará distinta la actividad accesoria a otra cuando, en el año precedente, su volumen de operaciones no excediera del 15 por ciento del de esta última y, además, contribuya a su realización. Si no se hubiese ejercido la actividad accesoria durante el año precedente, en el año en curso el requisito relativo al mencionado porcentaje será aplicable según las previsiones razonables del sujeto pasivo, sin perjuicio de la regularización que proceda si el porcentaje real excediese del límite indicado.
Las actividades accesorias seguirán el mismo régimen que las actividades de las que dependan.
Los regímenes de deducción a que se refiere esta letra a') se considerarán distintos si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de esta Ley, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difirieran en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.
La actividad principal, con las actividades accesorias a la misma y las actividades económicas distintas cuyos porcentajes de deducción no difirieran en más 50 puntos porcentuales con el de aquélla constituirán un sólo sector diferenciado.
Las actividades distintas de la principal cuyos porcentajes de deducción difirieran en más de 50 puntos porcentuales con el de ésta constituirán otro sector diferenciado del principal.
A los efectos de lo dispuesto en esta letra a'), se considerará principal la actividad en la que se hubiese realizado mayor volumen de operaciones durante el año inmediato anterior”.
2.- La determinación de la existencia o no de sectores diferenciados de actividad dentro de la actividad empresarial que desarrolla la entidad consultante deberá efectuarse, pues, de la siguiente forma:
1º) Se determinarán las actividades económicas distintas que va realizar la entidad.
A tales efectos, hay que señalar que el Real Decreto 475/2007, de 13 de abril, por el que se aprueba la Clasificación Nacional de Actividades Económicas 2009 (CNAE-2009) (Boletín Oficial del Estado de 28), clasifica las actividades económicas con un desglose de hasta cuatro dígitos, constituyendo “grupos” las actividades clasificadas con tres dígitos.
Por consiguiente, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, serán actividades económicas distintas las que correspondan a grupos diferentes en la referida clasificación, entendiendo por "grupo" el conjunto de las clasificadas con un desglose de tres dígitos. No obstante, no se reputará distinta de una actividad aquella otra actividad accesoria a la primera que contribuya a su realización y cuyo volumen de operaciones no exceda del 15 por ciento del de aquella.
En el caso planteado en la consulta, las actividades financiera y de reventa de vehículos están clasificadas en grupos distintos.
Por otra parte, la actividad de reventa de vehículos no tiene la consideración de actividad accesoria a la principal pues no contribuye a la realización de la actividad financiera, sino que se trata de actividades independientes.
2º) Se determinarán los porcentajes de deducción que corresponden a cada una de las referidas actividades económicas.
A estos efectos, a la actividad financiera se le aplica un porcentaje de deducción del 5 por ciento, según se indica en el escrito de consulta.
En lo que se refiere a la actividad de reventa de vehículos puede resultar de aplicación el régimen general o bien, el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.
En ambos casos, la reventa de vehículos constituye una actividad sujeta y no exenta cuya realización implica la repercusión del impuesto. A estos efectos, el artículo 94, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del impuesto.
Por tanto, dado que la reventa de bienes usados tiene la consideración de entrega de bienes sujeta y no exenta del impuesto, ya se aplique el régimen general, ya se aplique el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, la realización de esta actividad es generadora del derecho a la deducción.
Una vez calculada la prorrata de la actividad de reventa de vehículos, en el supuesto de que este porcentaje diste más de 50 puntos porcentuales de la prorrata aplicable a la actividad financiera, entonces existirán dos sectores diferenciados de la actividad: financiero y reventa de vehículos.
3.- Para el cálculo del porcentaje de prorrata de la actividad de reventa de vehículos cuando se viene aplicando el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección hay que tener en cuenta las siguientes consideraciones.
El artículo 104, apartado tres, de la Ley del impuesto dispone que para la determinación del porcentaje de deducción no se computarán en ninguno de los términos de la relación las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan gravado directamente las operaciones.
Cuando se aplica el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección no se desglosa en la factura que documenta la reventa del bien el importe de la cuota del impuesto. Sin embargo, a efectos del cálculo del porcentaje de prorrata, la entidad consultante sí deberá separar las dos magnitudes, esto es, base imponible y cuota, con el fin de no computar en los términos de la proporción las cuotas del impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 9-1º-c), 101, 104-Tres