La localización de servicios en IVA se rige por reglas específicas según la naturaleza de la prestación y la condición del destinatario. Para servicios prestados a empresarios/profesionales, se consideran localizados en territorio español cuando el destinatario tenga en él su sede de actividad económica, establecimiento permanente o domicilio, independientemente de la ubicación del prestador. Los servicios relacionados con inmuebles (arrendamiento, obra, servicios técnicos e inmobiliarios) se localizan conforme al lugar de situación del inmueble. Estas reglas determinan si la operación queda sujeta al IVA español o en otro territorio comunitario.
Hechos
El consultante es un arquitecto que va a operar con un estudio de arquitectura ingles que trabaja para marcas de automóviles en Europa. El consultante va a realizar estudios previos para la realización del proyecto de reforma de concesionarios de vehículos en España, consistiendo dicho encargo en dibujos orientativos, elección de materiales, colores, diseño exterior, distribución de espacios, etc, para elaborar una imagen previa de los locales que sirvan en el futuro de base para la realización de los proyectos los cuales serán realizados por un profesional diferente del consultante.
Cuestión planteada
Localización de los servicios.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado Uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
2.- El artículo 69.uno.1º de la Ley 37/1992, según la redacción dada a dicho precepto por el artículo primero, número seis de la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria (BOE de 2 de marzo), preceptúa que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”
Por su parte, el artículo 70, apartado uno, número 1º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada a dicho precepto por el artículo primero, número siete de la citada Ley 2/2010, de 1 de marzo, dispone lo siguiente:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:
a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.
b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.
c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.
d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.
e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.
f) Los de alquiler de cajas de seguridad.
g) La utilización de vías de peaje.
h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario”
El consultante va a realizar estudios previos para la realización del proyecto de reforma de concesionarios de vehículos en España, consistiendo dicho encargo en dibujos orientativos, elección de materiales, colores, diseño exterior, distribución de espacios, etc, para elaborar una imagen previa de los locales que sirvan en el futuro de base para la realización de los proyectos los cuales serán realizados por un profesional diferente del consultante.
Procede, por consiguiente, verificar si el vínculo que une los servicios en cuestión a un bien inmueble es suficiente. El sistema del artículo 70 uno, 1º de la Ley del Impuesto (actual artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido) se opone a que el ámbito de aplicación de esta regla especial se extienda a cualquier prestación de servicios que presente un vínculo, por débil que sea, con un bien inmueble, puesto que hay un gran número de servicios relacionados de un modo u otro con un bien inmueble.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia Heger Rudi GMBH (Asunto 166/05) establece que sólo están comprendidas en el ámbito de aplicación del artículo 9, apartado 2, letra a), de la Sexta Directiva (actual 47 de la Directiva 2006/112/CE y artículo 70.uno1º de la Ley del Impuesto), las prestaciones de servicios que guarden una relación lo suficientemente directa con un bien inmueble. Este tipo de relación caracteriza, por otro lado, a todas las prestaciones de servicios enumeradas en dicha disposición.
Es por ello necesario atender al grado y la naturaleza de la relación que debe exigirse entre los servicios prestados y el bien inmueble. Siguiendo la doctrina del Tribunal de Justicia también mantenida por la Comisión, los términos “relacionados con” sólo pueden interpretarse de una forma restrictiva ya que en otro caso y en una reducción al absurdo cualquier servicio puede, en última instancia, estar “relacionado” de un modo u otro con un bien inmueble, entendido este como un espacio delimitado.
Cuando los trabajos realizados por el consultante sean servicios dirigidos de forma directa a un bien inmueble por tener por objeto la modificación física de un bien inmueble, un edificio o un solar en particular, serán, servicios suficientemente relacionados con dichos inmuebles y estarán sujetos al impuesto en España cuando dichos bienes inmuebles estén situados en el territorio español de aplicación del impuesto (Península y Baleares), localizándose por la regla especial del artículo 70, apartado uno, número 1º.
Cuando los trabajos realizados por el consultante (dibujos orientativos, elección de materiales, colores, diseño exterior, distribución de espacios, etc) no que se refieran a un bien inmueble, un edificio o un solar en particular, se considera que los citados servicios no se dirigen de forma directa a un bien inmueble y no se localizarán conforme a regla del artículo 70.Uno.1º de la Ley del Impuesto sino conforme a lo previsto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, que determina la localización en la sede de la actividad económica del destinatario del servicio o en el establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 69-uno-1º,70-uno-1º