La cesión de terrenos en régimen de aparcería no constituye hecho imponible del IAE por tratarse de actividad agrícola excluida del impuesto conforme al artículo 78.2 TRLRHL. La aparcería integra la explotación agrícola propiamente dicha, no el arrendamiento de inmuebles rústicos (grupo 862), en la medida en que el cedente participa en la ordenación de medios productivos y comparte riesgos y beneficios derivados de la actividad agrícola, configurándose como modalidad de asociación en la explotación, no como mera cesión de uso onerosa de la tierra.
Hechos
Explotación agrícola en régimen de aparcería. Hecho imponible.
Cuestión planteada
Se desea saber si la cesión de terrenos para explotarlos en régimen de aparcería está sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas y, en caso afirmativo, la rúbrica en la que deberá clasificarse.
Contestación
1º) El artículo 78 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece en su apartado 1 que “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto”.
El apartado 2 de dicho artículo dispone que “Se consideran, a los efectos de este impuesto, actividades empresariales las ganaderas, cuando tengan carácter independiente, las mineras, industriales, comerciales y de servicios. No tienen, por consiguiente, tal consideración las actividades agrícolas, las ganaderas dependientes, las forestales y las pesqueras, no constituyendo hecho imponible por el impuesto ninguna de ellas…”.
Por otro lado, el artículo 79.1 del TRLRHL establece que “Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
Por tanto, resulta que el ejercicio de actividades agrícolas no se encuentra sujeto al Impuesto sobre Actividades Económicas y, en consecuencia, tales actividades no serán objeto de gravamen por éste.
Esta exclusión del ámbito de aplicación del impuesto debe entenderse referida no sólo a la actividad agrícola propiamente dicha, sino también a cualquier otra que se derive de ésta, tal como preparación de la tierra, poda, riego, recolección y preparación de cosechas, etc., siempre que en este último caso, su ejercicio corresponda al titular de la actividad de la explotación agrícola y las actividades derivadas de ésta no se realicen para terceros.
En sentido contrario, las actividades derivadas de la actividad agrícola propiamente dicha ejercidas por el mismo titular de éstas, cuando no se limiten a satisfacer las necesidades de dichas actividades, sino que se realicen también para terceros, quedarán sujetas al impuesto de acuerdo con lo previsto en el artículo 78.1 del TRLRHL.
2º) Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto a la Instrucción para su aplicación por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, clasifican en el grupo 862 de la sección primera la actividad de “Alquiler de bienes inmuebles de naturaleza rústica”, que comprende el alquiler con o sin opción de compra de toda clase de inmuebles de naturaleza rústica.
Dicha rúbrica tiene asignada una cuota de tipo nacional, por un importe del 0,10 por ciento del valor catastral asignado a los bienes de naturaleza rústica a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
La nota 2ª adjunta a dicho grupo establece que los sujetos pasivos cuyas cuotas por esta actividad sean inferiores a 601,01 euros tributarán por cuota cero.
A este respecto, el apartado 1 de la regla 15ª de la Instrucción dispone que “cuando de la aplicación de las Tarifas resulte cuota cero, los sujetos pasivos no satisfarán cantidad alguna por el impuesto, ni estarán obligados a formular declaración alguna.”
3º) Trasladando lo expuesto anteriormente a la actividad objeto de consulta, consistente en la explotación de un invernadero en régimen de aparcería, sistema por el cual el titular de la explotación agrícola cede de forma temporal su uso y disfrute o el de algunos de sus aprovechamientos, así como el de los elementos de la explotación, conviniendo con el cesionario aparcero en repartirse los gastos y productos obtenidos por mitades, con excepción de los gastos de mano de obra que son sufragados exclusivamente por el aparcero, resulta que:
a) La consultante no tiene que clasificarse en ninguna rúbrica de las Tarifas ni satisfacer cuota alguna por el desarrollo de su actividad agrícola en el invernadero del que es titular, aunque se realice en régimen de aparcería, en aplicación de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 78 del TRLRHL, ni por la venta al por mayor y al por menor, o la exportación de los productos objeto de dicha actividad, siempre que dichas ventas se realicen en la propia explotación agrícola.
b) Por el contrario, en el caso de que la consultante realizase actividades de comercio al por mayor o al por menor fuera de la propia explotación agrícola (invernadero), estaría en la obligación de clasificarse en la rúbrica que correspondiente al tipo de comercio desarrollado. Así, a título de ejemplo:
- Si la consultante realizase el comercio al por mayor de frutas y frutos, verduras, patatas, legumbres frescas y hortalizas obtenidas en el invernadero del que es titular, pero en un local o establecimiento situado fuera del mismo, debería clasificarse en el epígrafe 612.3, “Comercio al por mayor de frutas y frutos, verduras, patatas, legumbres frescas y hortalizas”, de la sección primera de las Tarifas.
- Si la consultante realizase, exclusivamente, el comercio al por menor de frutas, verduras, hortalizas y tubérculos obtenidas en el invernadero del que es titular, pero en un local o establecimiento situado fuera del mismo, debería clasificarse en el grupo 641, “Comercio al por menor de frutas, verduras, hortalizas y tubérculos”, de la sección primera.
c) La cesión de uso y disfrute de una finca rústica mediante un contrato de aparcería, constituye la ordenación por cuenta propia de medios de producción con la finalidad a que se refiere el artículo 79.1 del TRLRHL, es decir, con el fin de intervenir en la distribución de un servicio de alquiler, y por tanto, la realización del hecho imponible del impuesto y sujeción al mismo.
La actividad de prestación de servicios de alquiler de una finca rústica se encuentra clasificada, como hemos visto, en el grupo 862, “Alquiler de bienes inmuebles de naturaleza rústica”, de la sección primera. No obstante, la consultante sólo estaría obligada a clasificarse en el citado grupo en el caso de que la cuota correspondiente superase los 601,01 euros, no existiendo tal obligación si no supera dicho límite, en cuyo supuesto se tributaría por cuota cero.
4º) No obstante lo anteriormente expuesto, y por lo que se refiere a la realización de las actividades de comercio de los productos agrícolas y de arrendamiento de finca rústica, conviene señalar que al tratarse (según se desprende de los datos contenidos en el escrito de consulta), de actividades realizadas por una persona física, sujeto pasivo del Impuesto, le sería de aplicación la exención contenida en la letra c) del apartado 1 del artículo 82 del TRLRHL.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TAR/INST IAE RD Leg. 1175/1990: epígrafe 612.3 y grupos 641 y 862 sección primera. regla 15ª Instrucción. TRLRHL RD Leg. 2/2004, artículos 78 y 79.