La entrega de bienes sujeta a IVA se configura como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales con las facultades inherentes al propietario, conforme al art. 8.1 LIVa y art. 14.1 Directiva 2006/112/CE. La jurisprudencia TJUE (Safe BV, C-320/88) clarifica que el concepto pivota sobre la transmisión efectiva del poder económico de disposición, independientemente de la bifurcación entre propiedad jurídica y económica; la sujeción opera cuando se transfiere el control material y económico del bien, con independencia del momento en que se perfeccione la titularidad formal.
Hechos
El consultante, persona física, ha heredado un edificio compuesto por tres viviendas, locales y trasteros. La promoción de la citada edificación fue efectuada por una persona física que en fase de construcción vendió el local a un tercero mediante un contrato privado de compraventa. Una vez finalizada la construcción y antes de efectuarse la entrega del local mediante la correspondiente escritura pública, fallece el promotor.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto de la entrega del local referido.
Contestación
1.- El concepto de entrega de bienes se define, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el artículo 8, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE del 29), reguladora de dicho Impuesto, configurándose en términos generales como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante la cesión de títulos representativos de dichos bienes.
Este concepto de entrega de bienes que regula la Ley 37/1992 está igualmente definido por la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyo artículo 14.1. lo configura como “la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario”.
En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que en la Sentencia de 8 de febrero de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Asunto C-320/88, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado.
La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.
Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que “en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica”.
Los apartados 8, 9 y 10 de la Sentencia señalan lo siguiente:
“7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.
8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.
9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.”
Del contenido de esta sentencia se deduce, en primer lugar, que el concepto de entrega de bienes a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico de los Estados miembros, sino que se trata de un concepto de derecho comunitario que, por tanto, precisa de una interpretación también comunitaria. Se deduce igualmente que, en relación con la existencia de una entrega de bienes a estos efectos, han de analizarse las facultades que se atribuyen al destinatario de una operación para su comparación con las que se confieren al propietario, determinando cuándo se ha producido esta atribución de facultades.
En conclusión, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien, por lo que debe considerarse "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.
El artículo 661 del Código Civil dispone que los herederos suceden al difunto por el hecho sólo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones. Por su parte, el artículo 1.257 del Código Civil establece que los contratos sólo producen efectos entre las partes que los otorgan y sus herederos; salvo en cuanto a éstos, el caso en que los derechos y obligaciones que proceden del contrato no sea transmisibles, o por su naturaleza, o por pacto, o por disposición de la Ley. Si el contrato contuviese alguna estipulación a favor de un tercero, éste podrá exigir su cumplimiento, siempre que hubiese hecho saber su aceptación al obligado antes de que haya sido aquélla revocada.
2.- De la descripción de los hechos objeto de consulta cabe concluir que el consultante, pese a ser el heredero del local, no se le han atribuido en ningún momento las facultades de propietario del referido local, en tanto que el mismo estaba sujeto a un compromiso firme contractual de compraventa y, en esas circunstancias, al consultante no le cabe otra posibilidad de acuerdo con el Código Civil que hacer frente a dicho compromiso y llevar a cabo la venta del mismo.
En estas circunstancias y, de acuerdo con lo expuesto, la entrega del local por el consultante tiene la consideración de primera entrega a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, estando, por tanto, sujeta y no exenta a dicho Impuesto. El sujeto pasivo de dicha entrega es el consultante, en tanto que sucede al anterior titular y continúa con la actividad de promoción del mismo.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 8