Los servicios prestados por profesionales externos constituyen operaciones sujetas al IVA conforme al art. 4.1 LIVA, salvo que concurran condiciones que determinen su exención (art. 21 LIVA). La condición de empresario o profesional del prestador es requisito previo para la sujeción, pero la clave radica en identificar si la operación encaja en alguna exención específica —típicamente exenciones por naturaleza de la actividad (sanitaria, educativa, etc.) o de la contraprestación recibida— cuya aplicación desplaza la sujeción general. La consulta no resuelve una exención genérica de "servicios de profesionales externos", sino que remite al análisis caso por caso según la actividad concreta y el tipo de servicio.
Hechos
La entidad consultante es una fundación privada, debidamente inscrita y sujeta a los beneficios de la Ley 49/2002. El objeto de su actividad es la enseñanza, escolar, universitaria y de postgrado. Los profesores de la escuela son, por un lado, trabajadores en nómina y, por otro lado, profesionales externos que ejercen libremente su actividad.
Cuestión planteada
Exención de lo servicios prestados por los profesionales externos.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que: “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular."
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…)"
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las fundaciones privadas que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante, en la medida en que la Fundación, que no tiene naturaleza mercantil, no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, la misma no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos de dicho tributo, y por tanto no podrá deducir cuota alguna soportada por dicho impuesto sino que actúa como un consumidor final respecto del mismo.
Hay que precisar que no cabe afirmar que unos determinados servicios se prestan gratuitamente cuando se percibe por y para su realización una subvención vinculada al precio de los servicios prestados.
2- En lo que se refiere a la sujeción al Impuesto de los servicios prestados por los profesionales externos que colaboran para la entidad consultante, el artículo 7, apartado 5º, de la Ley 37/1992 dispone que no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia derivado de relaciones administrativas o laborales, incluidas en estas últimas las de carácter especial. Por ello, en el caso de que dichos profesionales sean personas físicas ligadas a la entidad consultante a través de una relación en régimen de dependencia laboral, los servicios prestados por estos no estarán sujetos al Impuesto, de modo que no ha de realizarse repercusión alguna.
En el supuesto de que estos profesionales que prestan sus servicios a la entidad consultante tengan la condición de empresarios o profesionales y los servicios sean prestados en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, se tratará de una actividad sujeta al Impuesto. En esta situación hay que hacer referencia al artículo 20.Uno.10º de la Ley 37/1992, según el cual estarán exentas las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y -grados del sistema educativo. No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas".
Para que esta exención pueda ser aplicada es necesario cumplir los siguientes requisitos:
- Que las clases sean prestadas por personas físicas.
- Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español. La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación y Ciencia.
- Que no sea necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases. En particular cumplirá este requisito quien debiera, de no ser aplicable la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, para ejercer dicha actividad, matricularse y tributar por la agrupación 82 (Profesionales de la enseñanza) de la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Por tanto, si se cumplen todos y cada uno de estos requisitos, los servicios prestados por los profesionales externos a que se refiere el escrito de consulta para la entidad consultante serán considerados exentos. En otro caso, habrá que repercutir el Impuesto por las prestaciones de servicios que no estén exentos del mismo.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-uno-9º y 10