Ambas fusiones quedan acogidas al régimen fiscal especial de fusiones (cap. VIII, título VII TRLIS) siempre que: (i) la opción conste expresamente en los proyectos de fusión y acuerdos sociales de las entidades; (ii) figure en la escritura pública de la operación; y (iii) se haya subsanado válidamente el proyecto depositado en el Registro Mercantil. El cumplimiento de estos requisitos formales, configurado como opción voluntaria sujeta a comunicación a Hacienda dentro de tres meses desde la inscripción, determina la plena aplicabilidad del régimen especial con sus consecuencias de neutralidad fiscal.
Hechos
La entidad A presentó dentro del ejercicio 2007 para su depósito en el Registro Mercantil un proyecto de fusión para absorber a la entidad B. Igualmente, la entidad C presentó un proyecto de fusión para absorber a las entidades D y E.
En la copia que se remitió en ambos proyectos de fusión al Registro Mercantil se omitió la mención explícita de la voluntad de las partes involucradas en dichas fusiones de acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Sin embargo, en los acuerdos sociales de fusión por absorción realizados por todas las entidades se hizo constar respectivamente, que la fusión aprobada se acogía a las disposiciones del citado régimen especial.
Por último, mediante instancia presentada al Registro Mercantil, se hizo constar la omisión realizada para que el Registrador tuviera por incluida la mención a este régimen especial en el proyecto de fusión correspondiente depositado.
Cuestión planteada
Si puede entenderse que ambas fusiones quedan plenamente acogidas al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el apartado 1 del artículo 96 del TRLIS establece que:
“1. La aplicación del régimen establecido en este capítulo requerirá que se opte por él de acuerdo con las siguientes reglas:
a) En las operaciones de fusión o escisión la opción se incluirá en el proyecto y en los acuerdos sociales de fusión o escisión de las entidades transmitentes y adquirentes que tengan su residencia fiscal en España….
En cualquier caso, la opción deberá comunicarse al Ministerio de Hacienda en la forma y plazos que reglamentariamente se determinen.”
En este sentido, el artículo 42.3 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS), indica que “la comunicación de la opción deberá efectuarse dentro del plazo de los tres meses siguientes a la fecha de inscripción de la escritura pública en que se documente la operación….”, y el artículo 44 establece el contenido de la mencionada comunicación.
De acuerdo con los preceptos transcritos, la aplicación del régimen especial depende de la voluntad del propio sujeto pasivo, es decir, el requisito de aplicabilidad del régimen exige la adopción del mismo mediante el acuerdo correspondiente por los órganos sociales competentes previa inclusión de esa opción en el proyecto de fusión. Por otra parte, la escritura pública de fusión deberá contener el acuerdo de fusión en los términos establecidos en la normativa mercantil.
Por tanto, en el caso concreto planteado, la opción por la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS debe figurar expresamente recogida en los proyectos de fusión y acuerdos sociales y en la escritura pública correspondiente a la operación realizada. Puesto que los acuerdos sociales recogen la opción por el régimen fiscal especial en el caso consultado y, en la medida en que se haya subsanado el proyecto de fusión depositado en el Registro Mercantil correspondiente a ambas fusiones, de tal manera que resulte válida a efectos mercantiles la inclusión de la opción referida en el correspondiente proyecto de fusión, se puede considerar cumplido el requisito del ejercicio de la opción por el mencionado régimen especial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 96-1