Las ayudas previas a la jubilación ordinaria satisfechas como complemento periódico a prestaciones por desempleo en supuestos de despido colectivo gozarán de exención en IRPF hasta el límite máximo del artículo 51 ET (20 días/año, máximo 12 mensualidades). El exceso sobre dicho montante tributará como rendimiento del trabajo, aplicable la reducción del 40 % prevista en el artículo 18.2 LIRPF si el período de generación supera dos años y no tiene carácter periódico o recurrente; si las prestaciones tienen naturaleza periódica, tributarán íntegramente sin reducción.
Hechos
Como consecuencia de expediente de regulación de empleo, los trabajadores afectados pasan a situación de desempleo. Los trabajadores percibirán ayudas previas a la jubilación ordinaria. Estas ayudas son financiadas en parte mediante aportaciones de la empresa en la que venían prestando servicios.
Cuestión planteada
Tratamiento a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las ayudas previas a la jubilación ordinaria.
Contestación
Según dispone el artículo 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece lo siguiente: “Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato”.
De acuerdo con el citado precepto, las indemnizaciones satisfechas en los supuestos de extinción del contrato de trabajo por causas económicas, técnicas, organizativas o de producción reguladas en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, gozarán de exención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hasta el límite máximo de la indemnización establecida para estos casos en el apartado 8 mencionado artículo (veinte días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, con un máximo de doce mensualidades).
Según se deduce del escrito de consulta, las indemnizaciones derivadas del despido colectivo se satisfarán a cada trabajador afectado, hasta cumplir la edad de 65 años, en forma de complemento periódico a las prestaciones por desempleo y, en su caso, las ayudas previas a la jubilación ordinaria reguladas en la Orden Ministerial de 5 de octubre de 1994, con el objeto de completar su salario. En consecuencia, dichas indemnizaciones percibidas en forma periódica por cada trabajador quedarán sometidas a tributación efectiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a partir del momento en que su importe acumulado supere el montante que goza de exención en virtud de lo previsto en el artículo 7.e) de la LIRPF.
Una vez superada dicha magnitud, la calificación de las rentas constituidas por las prestaciones satisfechas por la empresa que superen los importes exentos se ajustará a lo siguiente:
Según dispone el artículo 18 de la LIRPF, por regla general los rendimientos íntegros del trabajo deben computarse por su importe total. No obstante, y a los efectos que aquí interesan, procederá practicar una reducción del 40 por 100, según matiza el apartado 2 del citado artículo, cuando los rendimientos tengan un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente.
Según matiza el precepto, cuando dichos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
El oportuno desarrollo reglamentario se lleva a efecto por el artículo 11.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF en virtud del cual, cuando los rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 40 por 100 prevista en el artículo 18.2. LIRPF, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación, contados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos.
De acuerdo con los preceptos citados, cabe extraer las siguientes conclusiones:
1ª. Las cantidades percibidas, una vez superado el límite exento a que se refiere el artículo 7.e) de la LIRPF, se computarán por su importe total cuando su período de generación sea igual o inferior a dos años.
2ª. Las cantidades percibidas, una vez superado el límite exento a que se refiere el artículo 7.e) de la LIRPF, en la medida que tengan un período de generación superior a dos años, se computarán como sigue:
a) Cuando el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos, procederá practicar la reducción del 40 por 100 en los rendimientos íntegros a que se refiere el artículo 18.2 de la LIRPF, teniendo en cuenta el límite anteriormente señalado.
b) Por contra, cuando el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea igual o inferior a dos, los rendimientos íntegros habrán de computarse por su importe total.
Todas las cantidades satisfechas por la empresa que, en virtud de lo establecido anteriormente, estén sujetas y no exentas al Impuesto, estarán sometidas al sistema de retenciones e ingresos a cuenta, cuyo cálculo se efectuará según lo dispuesto en los artículos 74 y siguientes del RIRPF.
En cuanto a las ayudas previas a la jubilación ordinaria, reguladas por Orden del Ministerio de Trabajo y Seguridad Social de 5 de octubre de 1994, que adaptan el régimen de las anteriormente denominadas ayudas equivalentes a la jubilación anticipada a los supuestos de reducción de plantilla para empresas en procesos de reestructuración por las causas previstas en los artículos 51 y 52.c) del Estatuto de los Trabajadores, tal como ha puesto de manifiesto este Centro Directivo (consulta vinculante de 20 de septiembre de 2005, V1838-05) o el Tribunal Económico Administrativo Central (en su resolución de 25 de septiembre de 2008) o el Tribunal Supremo (en su sentencia de 23 de marzo de 1995, reiterada por la de 9 de octubre de 1996, así como en la de 27 de febrero de 1997), deben quedar sujetas al Impuesto sin que puedan gozar de exención, calificándose como rendimientos del trabajo y sin que proceda aplicar la reducción prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF.
Igualmente las prestaciones por desempleo están plenamente sujetas al impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Ley 35/2006, Art. 7-e); RIRPF. RD 439/2007, Art. 11-2