**** La deducción por inversión en vivienda habitual del artículo 68 LIRPF se aplica sobre las cantidades satisfechas en el período impositivo por adquisición o rehabilitación, con base máxima de 9.015 euros anuales por contribuyente. Cuando existe financiación ajena, la deducción comprende amortización del principal e intereses (artículo 54 RIRPF). Ambos cónyuges pueden practicar independientemente la deducción por sus respectivas aportaciones al préstamo, siempre que concurran los requisitos: titularidad de derechos sobre la vivienda, residencia habitual durante tres años continuos, y que las cantidades satisfechas sean acreditables mediante documentación bancaria del préstamo hipotecario. El límite de 9.015 euros opera individualmente por cada contribuyente en cada período. **
Hechos
El consultante es propietario del 100% de la vivienda en la que actualmente vive con su esposa, estando casados en régimen de separación de bienes. La vivienda tiene una hipoteca pendiente de la cual es el marido su único titular. Desea donar el 50% de la propiedad de la vivienda a su esposa.
Cuestión planteada
Si, una vez realizada la donación, su mujer podría practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por las aportaciones que llevara a cabo relativas al préstamo, y forma de acreditar estas aportaciones. Si cada uno, en un período impositivo, satisface en concepto del préstamo 9.015 euros, ¿tendrían derecho a deducir cada uno sobre una base máxima anual de 9.015 euros?.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece su configuración disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”. Asimismo regula la formación de la base de deducción en los siguientes términos:
“La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento”.
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
El concepto de vivienda habitual, a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo se produzca el fallecimiento del contribuyente o se dé alguna de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda a las que se refiere dicho artículo.
De los preceptos citados se concluye que a efectos de poder practicar la deducción por inversión en vivienda habitual se requiere con carácter general que en el contribuyente concurran dos requisitos: la adquisición de su pleno dominio, aunque éste fuera compartido, y que constituya o vaya a constituir su residencia habitual durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
El emplear financiación ajena consistente en un préstamo en el que consta como único prestatario el marido implica entender, desde un punto de vista tanto financiero como fiscal, que el pago de las distintas cuotas de amortización, así como los gastos inherentes a su concesión y cancelación se satisfacen exclusivamente por éste, con independencia de la procedencia de los fondos destinados por el titular a tal fin.
Además, en relación con el régimen de separación de bienes, el artículo 1.440 del Código Civil dispone que “las obligaciones contraídas por cada cónyuge serán de su exclusiva responsabilidad”.
En las donaciones, para que el donatario se encuentre obligado a pagar las deudas del donante es necesario que así se pacte, convirtiéndose en una donación con causa onerosa, a la que se refiere el artículo 619 del Código Civil, si el valor de la contraprestación asumida por el donatario es inferior al valor del bien donado. Por tanto, en la escritura pública de donación, en caso de inmuebles, se expresarán los bienes donados y, en su caso, el valor de las cargas que deba satisfacer el donatario.
En el presente caso, una vez efectuada la donación, la esposa adquiriría una mitad indivisa de la vivienda. Si concurren en ambos cónyuges los requisitos de pleno dominio y residencia habitual, la vivienda tendrá la consideración de habitual para los dos, pudiendo ambos practicar la deducción en función de las cantidades que, en concepto de adquisición de la vivienda, cada uno satisfaga para cubrir su respectivo porcentaje de titularidad.
Al respecto conviene indicar que si la adquisición de la mitad de la vivienda por la esposa fuera en virtud de una donación pura, las cantidades que la esposa pudiera aportar al pago del préstamo de titularidad del marido lo serían en concepto de donación al marido o, en cualquier caso, por otros motivos distintos al de la adquisición de la mitad de la vivienda. Por tanto, la esposa no podría deducir por tales aportaciones.
Por el contrario, si la esposa se subroga en el pago de la mitad del préstamo pendiente o se pacta que asuma dicha obligación de pago, cabrá que se deduzca por las cantidades que satisfaga por dicha financiación ajena empleada en la adquisición de la mitad de la vivienda y en la proporción en que vayan destinadas a cubrir su porcentaje de titularidad en el inmueble.
El cumplimiento de los requisitos para la práctica de la deducción deberá poder ser justificado suficientemente por el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, a quienes corresponderá valorar las pruebas aportadas.
En cuanto a la última cuestión, la base de deducción podrá alcanzar los 9.015 euros anuales satisfechos, conforme dispone el artículo 68.1.1º de la LIRPF, en caso de tributación individual. De optar por la tributación conjunta, habrán de observar en cuanto a las deducciones en la cuota, en concreto, lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 84.2 de la LIRPF: “Los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1, 78 y 84-2; RIRPF, RD 439/2007, Art. 54.