La ejecución de obra en vivienda en construcción se sujeta al tipo reducido del 8 % (art. 91.1.3.1º LIVA) cuando concurren: contrato directo (oral o escrito) entre promotor y contratista, naturaleza jurídica de ejecución de obra, destino a construcción/rehabilitación de edificios con al menos 50 % de superficie para vivienda, y materialidad consistente en construcción/rehabilitación directa o instalaciones en el inmueble. La DGT confirma que las obras consultadas reúnen estos requisitos para aplicar el 8 %. Respecto a la rectificación de factura: no se aborda procedimentalmente en esta consulta, quedando remitida a los derechos del cliente frente al expedidor conforme a la normativa de IVA sobre corrección de facturas.
Hechos
El consultante está construyendo una casa que va a utilizar como vivienda. Contrata con una empresa la impermeabilización de la cubierta y una vez realizada, el contratista le emite una factura en la que ha aplicado a dicha obra el tipo general del Impuesto.
Cuestión planteada
Tipo aplicable a la ejecución de obra citada en la vivienda en construcción. Forma de solicitar al expedidor de la factura su rectificación cuando se niega a realizarla.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado Uno.3, número 1º, de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a “las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización”.
Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 8 por ciento procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los citados edificios o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el sujeto pasivo que las efectúe.
Según criterio de este Centro Directivo, las obras objeto de consulta se consideran comprendidas dentro de las ejecuciones de obra para la construcción de vivienda.
Igualmente, el tipo reducido se aplica con independencia de que el promotor concierte la total construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.
En consecuencia con lo anterior, este Centro Directivo le informa que tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 8 por ciento las ejecuciones de obra a que se refiere el escrito de consulta, relativas a la impermeabilización de la cubierta de una vivienda familiar en construcción, contratada directamente entre el promotor y el constructor del mismo.
2.- El artículo 89. Uno y Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que:
“Uno. los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento sustitutivo correspondiente a la operación.
La forma de efectuar la rectificación de la repercusión indebida será mediante la emisión de una factura rectificativa de acuerdo con lo señalado en el artículo 13 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
“1. Deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectificativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7.
2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura o, en su caso, documento sustitutivo rectificativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto, dan lugar a la modificación de la base imponible.
(…)
3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.”.
En el supuesto de que resultara procedente la rectificación de las facturas objeto de consulta y el contratista se negase a ello, resultará de aplicación lo establecido en el artículo 24 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que regula la resolución de controversias en esta materia, el cual dispone que se considerarán de naturaleza tributaria, a efectos de la interposición de la correspondiente reclamación económico-administrativa, las controversias que puedan producirse en relación con la expedición, rectificación o remisión de facturas o de documentos sustitutivos y demás documentos a que se refiere dicho reglamento, cuando estén motivadas por hechos o cuestiones de derecho de dicha naturaleza, por lo que el consultante está legitimado para interponer la correspondiente reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional que corresponda.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 89-Uno y Dos, 90-uno, 91-uno-3-1º. Rgto. Fact.: 13, 24