La concurrencia de la condición de sociedad patrimonial requiere tres elementos cumulativos: (i) más del 50% del activo no afecto a actividades económicas; (ii) más del 50% del capital en manos de diez o menos socios o grupo familiar; (iii) permanencia de ambas circunstancias durante más de 90 días del ejercicio. La calificación de actividad económica se remite al concepto del IRPF, siendo determinante si los inmuebles poseídos se encuentran afectos a una explotación económica organizada con medios materiales y personales, o constituyen mero patrimonio de renta.
Hechos
El capital social de la consultante, a lo largo de 2004, ha estado en poder de una sociedad no residente en un 99 por ciento y de una persona física residente el 1 por ciento restante. Su activo ha estado compuesto por diversos inmuebles: tres fincas que se mantienen a 31 de diciembre; otra finca con vivienda que también se mantiene en esa fecha; dos casas vendidas en mayo y julio de 2004; finalmente, el 11 de marzo inició la construcción de otro inmueble.
Cuestión planteada
Si la entidad debe tributar como sociedad patrimonial.
Contestación
El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula en el capítulo VI de su título VII, artículos 61 a 63, el régimen especial de las sociedades patrimoniales.
El artículo 61.1 del TRLIS señala que “tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.”
Por tanto, para que la entidad tenga la condición de sociedad patrimonial han de concurrir las tres circunstancias siguientes:
Primera. Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Segunda. Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar.
Tercera. Que las dos circunstancias anteriores concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
La cuestión planteada estriba en determinar si los inmuebles que la consultante posee tienen o no la consideración de afectos a una actividad económica. Para resolverla es necesario plantear previamente si la actividad que lleva a cabo tiene o no la calificación de económica.
En esta materia el TRLIS se remite a lo dispuesto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En relación con la actividad de la empresa, la consultante no manifiesta nada en su escrito. De los hechos descritos pudiera entenderse que ésta puede ser la compraventa (venta de fincas) o arrendamiento (finca con casa) de inmuebles. Pero resulta más evidente que su actividad sea la de promoción inmobiliaria (construcción en curso). La cuestión no es insustancial, ya que la realización o no de una actividad económica determinará, en este caso, el régimen de tributación.
De los escasos datos aportados en la consulta es presumible que su actividad sea la de promoción de edificaciones. La promoción inmobiliaria es una actividad diferente de la mera compraventa de inmuebles, ya que existe una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con ella no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria.
En tal caso, en la medida en que la entidad desarrollaría una actividad promotora, su activo (fincas sin edificar, en construcción o terminadas) está afecto a dicha actividad, por lo que no concurre la primera de las circunstancias señaladas para tener la consideración de patrimonial y, en consecuencia, no tributará por este régimen especial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61