La condición de vivienda habitual se mantiene excepcionalmente sin los tres años de ocupación cuando concurren circunstancias que "necesariamente" exigen cambio de domicilio (matrimonio, separación, traslado laboral, etc.). El término "necesariamente" implica obligatoriedad en el cambio: la mera expectativa o intención de traslado laboral no genera automáticamente tal obligatoriedad. La DGT descarta que la sola previsión de un traslado laboral futuro, sin consolidación efectiva, califique la vivienda como habitual para conservar deducciones o aplicar exención por reinversión.
Hechos
El consultante transmite su residencia habitual, antes de permanecer en ella durante tres años, ante un traslado laboral a otra ciudad, el cual, finalmente, no llega a producirse. Adquirió la vivienda en septiembre de 2006, en octubre de 2007 le comunican su próximo traslado a otra localidad, en enero de 2008 transmite la vivienda, en febrero de 2008 la empresa decide no llevar a término el traslado. Ante tal decisión, adquiere una nueva vivienda en la misma localidad de origen el 21 de febrero de 2008, que constituye su actual residencia habitual.
Cuestión planteada
Consideración de la vivienda transmitida, antes de los tres años de permanencia en ella, como habitual por circunstancia de traslado laboral, aunque este no se llegare a producir.
Contestación
El concepto de vivienda habitual a efectos de la práctica y consolidación de las deducciones llevadas a cabo por su adquisición o rehabilitación, así como para la exención por reinversión en vivienda habitual, se regula en el artículo 68.1.3º de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone que:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.”
Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Tanto la Ley como el Reglamento prevén determinadas situaciones en las que, a pesar de no cumplir los plazos requeridos, la vivienda no pierde la consideración de habitual, manteniendo el derecho a las deducciones practicadas. En este sentido el apartado 1 del citado artículo 54 del RIRPF señala: “No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.” La LIRPF cita también como circunstancia la obtención de “empleo más ventajoso”.
La expresión reglamentaria "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio" comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa “con o por necesidad”. A su vez, el término “necesidad” indica, entre otros, todo “aquello a lo cual es imposible sustraerse, faltar o resistir”. Por último, confirma lo anterior una de las acepciones de “necesario”: dícese de lo “que se hace y ejecuta obligado por otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo”.
En definitiva, de la redacción del citado precepto se desprende que salvo en caso de fallecimiento del contribuyente, en el que la exención opera de forma automática, la concurrencia de cualquiera de las circunstancias enumeradas o consideradas análogas por la normativa no es determinante por sí sola, ni supone, sin más, una excepción a la exigencia del plazo general de residencia efectiva durante tres años. Ha de venir acompañada de la necesidad de cambiar de domicilio anticipadamente, hecho que el contribuyente deberá probar. Para la aplicación de esta norma debe existir una relación de causa – efecto, en la que requiera plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su mera voluntad o conveniencia.
Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso exigen el cambio de domicilio.
En el presente caso, el consultante transmite su residencia habitual antes de alcanzar los tres años de permanencia en la misma tras haberle sido comunicado un futuro traslado laboral obligatorio con carácter indefinido a otra localidad.
Al respecto, cabe señalar que la circunstancia consistente en un traslado laboral es contemplada expresamente en la normativa del Impuesto como susceptible de ser considerada como necesaria.
Si bien aquí el traslado laboral no llega a producirse, a la hora de valorar la necesidad del cambio de vivienda realizado habría que considerar únicamente los parámetros conocidos en el momento en que deja de residir en la vivienda, no debiendo alterarse tal necesidad por el hecho de que como consecuencia de una posterior variación de la política empresarial no se llegase a producir el traslado laboral del trabajador a otra ciudad. Habría que valorar los sucesivos hechos desencadenantes del cambio y su consecución temporal; entre ellos, la proximidad entre la venta y el cambio de criterio empresarial.
En cualquier caso, se trata de una cuestión de hecho cuya valoración queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo. La valoración de necesidad corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. De considerar el consultante las circunstancias como necesarias deberá justificarlas suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18–), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.
Si se concluyera que el cambio de residencia es necesario, la vivienda habría alcanzado la consideración de habitual, y, en consecuencia, mantendría el derecho a las deducciones practicadas por su adquisición.
Asimismo, y por la misma razón, la ganancia patrimonial que haya obtenido en su transmisión podría gozar de la exención por reinversión en vivienda habitual en los términos establecidos en el artículo 41 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 54-1; TRLIRPF RDLg 3/2004, Art. 69-1-3º