En reparcelación urbanística donde la junta de compensación actúa como fiduciaria (sin transmisión de propiedad a la junta), cada parcela resultante adjudicada se subroga en los costes y la antigüedad de las fincas de origen que la integran, de conformidad con lo establecido en el artículo 129 TRLS 1976. El propietario mantiene su condición de sujeto pasivo y promotor real, soportando la imputación de costos de urbanización mediante derramas, sin que exista transmisión patrimonial que interrumpa la continuidad fiscal del terreno originario.
Hechos
La entidad consultante era propietaria de determinadas fincas que en su día fueron aportadas a una junta de compensación que actúa como fiduciaria de los propietarios. La aportación de los terrenos no supuso transmisión de la propiedad a la junta. En el proyecto de reparcelación la sustitución de las fincas de origen por las parcelas de resultado se ha producido por subrogación real con las consecuencias previstas en el artículo 122.2 del Reglamento de gestión urbanística, aprobado por el Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, es decir, las titularidades existentes sobre las antiguas fincas quedarán referidas, sin solución de continuidad, a las correlativas fincas resultantes adjudicadas en su mismo estado y condiciones.
Cuestión planteada
A efectos del Impuesto sobre Sociedades, para determinar el valor de adquisición fiscal de las parcelas, se plantea si cada parcela de resultado adjudicada a la consultante en el proyecto de reparcelación aprobado por el ayuntamiento debe subrogarse en los costes y la antigüedad de las fincas de origen.
Contestación
El texto refundido de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por el Real Decreto 1346/1976, de 9 de abril de 1976 (declarada expresamente vigente por la Sentencia del Tribunal Constitucional 61/1997 de 20 de marzo) establece que los sistemas de actuación para la ejecución del planeamiento urbanístico son tres: compensación, cooperación y expropiación.
El artículo 129 del texto refundido señala que “la incorporación de los propietarios a la Junta de Compensación no presupone, salvo que los Estatutos dispusieran otra cosa, la transmisión a la misma de los inmuebles afectados a los resultados de la gestión común”. Sobre la base de este precepto, se distinguen dos tipos de juntas de compensación:
a) Con carácter general, aquellas en que la junta actúa en sustitución de los propietarios o, como establece el citado artículo 129.2, “actúan como fiduciarias con pleno poder dispositivo sobre las fincas pertenecientes a los propietarios miembros de aquéllas, sin más limitaciones que las establecidas en los Estatutos”.
b) Cuando se establezca expresamente en los Estatutos, resulta posible que los propietarios de los terrenos transmitan la propiedad de los mismos a la junta, recibiendo una cuota de participación en los derechos de adjudicación. Tras las obras de urbanización, los propietarios reciben la plena propiedad de las parcelas resultantes, proporcionalmente a sus cuotas participativas.
La diferenciación entre ambas resulta determinante a efectos tributarios. Del escrito de consulta se deduce que nos encontramos ante el supuesto de la letra a) anterior, pues la junta de compensación actúa de forma fiduciaria. La junta se limita a realizar a favor de sus miembros las tareas de urbanización, siendo ellos los auténticos promotores. Los costes de urbanización serán imputados por la junta a sus miembros en la proporción que les corresponda a través de las oportunas derramas.
Por su parte, el artículo 172 del Real Decreto 3288/1978, de 25 de Agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, dispone:
“De acuerdo con los criterios establecidos en las bases de actuación, la Junta formulará un proyecto de compensación que contendrá las determinaciones siguientes:
a) Descripción de las propiedades antiguas, según los títulos aportados, con las correcciones procedentes, y, en defecto de títulos, según planos. Se expresarán las cargas y gravámenes, condiciones, sustituciones y demás derechos que las afecten; el respectivo propietario, si fuera conocido, la cuantía de su derecho en el proyecto de compensación, y el criterio utilizado para definirlo y cuantificarlo.
Cuando participen en el proyecto de compensación propietarios de suelo exterior al polígono, se describirán las fincas que les fueron ocupadas.
b) Descripción de las fincas resultantes, en su caso, las que corresponden a la Administración adjudicataria del 10% del aprovechamiento medio, titulares a quienes se adjudiquen y concepto en que lo fueren. Se expresará respecto de cada finca la antigua a la que corresponda o el derecho que da lugar a la adjudicación; así como las cargas y gravámenes, condiciones, sustituciones y demás derechos que las afecten por no ser incompatibles con el Planeamiento.
c) Localización de los terrenos de cesión obligatoria y de las reservas que establezca el Plan.
d) Superficies o parcelas que la propia junta se reserve, en su caso, para enajenarlas directamente, con el fin de sufragar los gastos previstos de la urbanización.
e) Compensaciones en metálico, si fueran procedentes por diferencias en las adjudicaciones.”
Una vez aprobado el proyecto de compensación por la Junta, se elevará a la aprobación definitiva de la Administración actuante, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 174 del mencionado Reglamento. Tras su aprobación definitiva, el órgano administrativo actuante procederá a otorgar escritura pública que inscribirá en el Registro de la Propiedad, produciendo los efectos jurídicos reales previstos en el artículo 122 de la misma norma reglamentaria.
Por su parte, el artículo 10.3 del TRLIS, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”. En este sentido, las normas de valoración del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, consideran como mayor precio de adquisición de los solares los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimientos de tierras, obras de saneamiento y drenaje, así como los de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta y también los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición.
En la medida en que la incorporación de los propietarios de terrenos a una junta de compensación no determine la transmisión de dichos terrenos a esta última, que actúa simplemente como fiduciaria de aquéllos en la realización de las actividades de urbanización, la aportación de los terrenos por sus propietarios a la junta, así como la adjudicación por ésta a los propietarios de los terrenos resultantes de la actuación urbanizadora, siempre que no se produzcan excesos de adjudicación, no determinará resultado alguno por su impuesto personal para el aportante, y el importe de las derramas que satisfaga a la junta para la urbanización de los referidos terrenos se incorporará al precio de adquisición de los mismos, a los efectos de la determinación de las rentas que con posterioridad se generen como consecuencia de la transmisión o cesión por cualquier título de los inmuebles en que se materialicen las actuaciones, conservando los terrenos adjudicados el mismo valor de adquisición de los terrenos aportados. En cuanto a la fecha de adquisición de los terrenos adjudicados deberá tenerse en consideración tanto la de adquisición de los aportados así como aquellas fechas en las que se realizaron actuaciones que determinaron un mayor valor de estos terrenos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10-3