Pese a que el causante residente en Suecia activaría, en principio, la tributación exclusiva en ese Estado sobre bienes inmuebles (art. 4 Convenio España-Suecia 1963), el heredero residente fiscal en España se encuentra obligado a tributación personal por ISD en España sobre la totalidad del incremento patrimonial (art. 6.1 Ley 29/1987). El Convenio no elimina esta obligación sino que articula un mecanismo de imputación para evitar doble imposición: España gravará la herencia al completo, imputando el impuesto pagado en Suecia hasta el menor de: (i) cuota efectiva sueca o (ii) cuota teórica española. La exención de este régimen solo operaría si el causante hubiera residido en España durante los siete años previos a su muerte.
Hechos
Persona de nacionalidad sueca residente en España que va a heredar inmuebles situados en Suecia de un familiar colateral en segundo grado con nacionalidad y residencia fiscal en dicho país.
Cuestión planteada
Si procede tributación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones español o, en aplicación del Convenio con Suecia, la adquisición "mortis causa" tributa exclusivamente en el país nórdico.
Contestación
En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo informa lo siguiente:
Tratándose de un contribuyente con residencia habitual en España que adquiere “mortis causa”, el artículo 6.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que se les exigirá el impuesto por obligación personal, “con independencia de dónde se encuentren situados los bienes o derechos que integren el incremento de patrimonio gravado”.
Ahora bien, dado que el causante era residente en Suecia al tiempo de su muerte, resultaría aplicable el Convenio entre España y Suecia para evitar la doble imposición y establecer normas de asistencia administrativa recíproca en materia de Impuestos sobre las Herencias de 25 de abril de 1963 (BOE de 16 de enero de 1964), en cuanto se trata de un Tratado o Convenio internacional que ha pasado a formar parte del ordenamiento interno español, conforme establece el artículo 2.1 de la Ley 29/1987.
Si bien el artículo 4 de dicho Convenio establece que “los bienes inmuebles solo se someten a los impuestos sobre las herencias en el Estado en que están sitos”, el artículo 7 determina, a su vez, lo siguiente:
“1. No obstante lo dispuesto en los artículos 4 y 5 de este Convenio, cada Estado contratante conserva el derecho de gravar, conforme a su legislación interna, todos los bienes gravables según ella.
2. Cuando, según lo dispuesto en el anterior párrafo 1, un bien o varios bienes queden sometidos a los impuestos sobre las herencias en los dos Estados contratantes, pero conforme a lo establecido en los artículos 4 y 5 de este Convenio se reserve el derecho a la imposición a uno de los dos Estados contratantes, con exclusión del otro, este último Estado imputará a su impuesto el total del impuesto cobrado en el primer Estado, por razón de los mismos bienes.
Esta imputación no podrá exceder, en ningún caso, de la menor de las cantidades siguientes:
El importe efectivo del impuesto pagado por dichos bienes en el Estado contratante que tenga el derecho exclusivo de imposición según lo dispuesto en los artículos 4 y 5.
El importe del impuesto que debería pagarse por dichos bienes en el otro Estado contratante.
3. Lo dispuesto en los párrafos 1 y 2 no se aplicará en el caso de que el causante súbdito de uno de los Estados contratantes fuera residente en el otro Estado contratante desde siete años antes de la fecha de la muerte.
4. En todo caso, cada Estado conserva el derecho de calcular el impuesto sobre los bienes de la sucesión reservados a su exclusiva imposición, según el tipo que sería aplicable si se tuviera en cuenta el conjunto de los bienes sometidos a tributación conforme a su legislación interna.”
De acuerdo con la normativa expuesta, el ciudadano de nacionalidad sueca residente en España tendrá que tributar, producida la adquisición “mortis causa”, como contribuyente por obligación personal, por todos los bienes o derechos que integren la adquisición, incluidos los inmuebles sitos en Suecia, sin perjuicio de aplicar la norma de imputación prevista en el apartado 2 del artículo 7 del Convenio, que coincide sustancialmente con la deducción por doble imposición internacional que prevé el artículo 23.1 de la Ley 29/1987.
Con independencia de lo anterior, al carecer el causante de residencia habitual en España y, consiguientemente, no existir punto de conexión con territorio autonómico español alguno, la presentación de las declaraciones y documentación por el impuesto habrá de hacerse en la Delegación de la Agencia Tributaria de Madrid, salvo que, de concurrir a la sucesión uno o varios causahabientes con residencia habitual en España, se opte por presentarlos, previo acuerdo de los interesados, en la oficina que corresponda al territorio donde cualquiera de ellos tenga su residencia habitual, todo ello tal y como prevé el artículo 70.1.a) del Reglamento del impuesto, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Convenio entre España y Suecia para evitar la doble imposición y establecer normas de asistencia administrativa recíproca en materia de Impuestos sobre las Herencias de 25 de abril de 1963. Art. 4 y 7