La operación de escisión financiera descrita encaja en la definición del artículo 76.2.1.c) LIS (segregación de participaciones mayoritarias en entidades hacia sociedad de nueva creación, manteniendo la escindida otras participaciones mayoritarias o rama de actividad). Cumplidos estos requisitos mínimos de orden mercantil —participaciones mayoritarias en el patrimonio segregado y remanente en la escindida—, la operación es susceptible del régimen de neutralidad fiscal del capítulo VII, título VII LIS, sin que la DGT condicione tal acceso a motivaciones económicas adicionales más allá de los elementos patrimoniales objetivamente concurrentes.
Hechos
La entidad consultante A, es una sociedad limitada que tiene por objeto la actividad de sociedades holding.
Asimismo, entre otras, desarrolla de forma indirecta, a través de la sociedad participada B, la prestación se servicios de posicionamiento en internet a todo tipo de empresas a nivel nacional, con un incremento progresivo en el ámbito internacional, de aproximadamente el 30% del total de la facturación a día de hoy. La entidad B se encuentra en proceso de expansión internacional, especialmente en América, donde ha ido creando filiales en los países en los que se ha detectado una oportunidad de negocio y pretende seguir extendiéndose a nivel internacional. Por otro lado, aprovechando la fidelización de su cartera de clientes nacionales con perfil multinacional, está cerrando acuerdos con ellos en sus diferentes sedes de Europa, es el caso de la entidad W, con contratos firmados para 2016 en Reino Unido, Alemania, Italia, Polonia, Estados Unidos, Suecia y Bélgica. Otro ejemplo podría ser la entidad R con la adquisición del proyecto de plataforma de Portugal.
Según el plan estratégico de la compañía, sumando ambas líneas, Unión Europea y América, la facturación no nacional esperada para 2016 tendría un peso de entre el 50-60% del total de la facturación.
La consultante tiene una participación del 75% en la entidad B.
Junto a esta sociedad participada, la consultante dispone de participaciones en otras sociedades. En concreto, en la mercantil P se dispone de la mayoría del capital social y se participa en la gestión de la misma, siendo una sociedad cuya actividad empresarial no se ha incrementado y tienen carácter exclusivamente nacional.
La consultante se ha planteado la posibilidad de separar la gestión y dirección de las distintas actividades que como grupo están desarrollando, buscando la mejora de la rentabilidad y su mejor posicionamiento en el mercado.
Para ello, la Junta de accionistas de la consultante ha propuesto analizar la escisión de la actividad que se desarrolla a través de la entidad B, para que sea gestionada desde otra sociedad con la finalidad de separar el desarrollo internacional de sus servicios de internet del resto de sociedades del grupo.
La escisión se efectuaría de conformidad con la Ley de Modificaciones Estructurales, y en particular de acuerdo con el procedimiento previsto en el artículo 42, por remisión de lo dispuesto en el artículo 73, así como en todo lo que fueran aplicables, cualesquiera otras normas legales.
A través de la escisión parcial proyectada, la entidad mercantil segregaría, sin extinguirse, una parte de su patrimonio que se concreta en las participaciones de la sociedad B, que constituye una unidad económica autónoma, a la entidad Z, quien adquiriría por sucesión universal, el patrimonio escindido, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 70. Actualmente la sociedad beneficiaria receptora de la participación escindida es titularidad de otros socios quienes como consecuencia de la escisión pasarían a tener una participación mínima.
La finalidad de la operación es reestructurar el grupo a través de una estructura más lógica y racional de acuerdo con el desarrollo de la expansión internacional que se quiere llevar a cabo en la entidad B, que separe el alto nivel de riesgo en el que se incurre en los proyectos internacionales del resto de las actividades que desarrollan las otras sociedades del grupo para que no se les dificulte el acceso al crédito y puedan optimizar la financiación de sus actividades.
Asimismo, la mencionada reestructuración, al haber diferenciado las actividades desde un punto de vista económico, funcional y de ámbito de actuación, podría facilitar la entrada de nuevo capital inversor en la sociedad escindida, lo que permitiría a futuro afrontar nuevos proyectos con mayor solvencia y eficacia, siendo además una magnífica vía ante la restricción del crédito existente en estos momentos.
Por tanto, el objetivo principal de la escisión parcial proyectada radica en explotar de forma diferenciada las actividades con estructura internacional y las actividades con estructura nacional, y cuya explotación conjunta no ha producido sinergias o beneficios de cualquier otro tipo que aconsejen que así continúe siendo y facilitar la entrada de nuevos inversores que permitan acometer inversiones necesarias para el fortalecimiento y desarrollo de cada uno de los ámbitos de actuación.
La entidad B no tiene bases imponibles negativas pendientes de compensar ni deducciones pendientes de aplicar.
Cuestión planteada
Si la operación de escisión financiera prevista, amparada mercantilmente en el artículo 42 de la Ley 3/2009, de Modificaciones Estructurales, se encuentra encuadrada entre las definiciones previstas en el artículo 76 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades
Si la operación de escisión prevista puede sujetarse al régimen de neutralidad fiscal previsto en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y, en especial, si las razones expuestas en este escrito, son admitidas como motivos económicos válidos a los efectos de la aplicación del régimen especial de escisiones previsto en el citado texto legal.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºc) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de éstas, y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
A tales efectos, con arreglo a lo establecido en el apartado 4 del mismo artículo 76 de la LIS, se entenderá por rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso de escisión de la participación en B por parte de A, en favor de la sociedad Z, puesto que según se manifiesta en el escrito de la consulta, se proyecta segregar las participaciones mayoritarias en la sociedad B (75%), que se transmitirá a la sociedad Z, manteniendo en la sociedad que se escinde (entidad A), participaciones en otras sociedades que confieran la mayoría del capital social (P).
En conclusión, pueden considerarse cumplidas las circunstancias indicadas para que la operación de escisión parcial financiera planteada pueda acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de reestructurar el grupo a través de una estructura más lógica y racional de acuerdo con el desarrollo de la expansión internacional que se quiere llevar a cabo en la entidad B y facilitar la entrada de nuevo capital inversor en la sociedad escindida, explotar de forma diferenciada las actividades con estructura internacional y las actividades con estructura nacional. Estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 76 y 89.