La operación de fusión podrá acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumpla cumulativamente: (i) los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009; (ii) la definición de fusión del artículo 83.1 TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, compensación en dinero ≤10%, atribución de valores a socios); y (iii) acredite que no persigue como objetivo principal el fraude o evasión fiscal, sino motivos económicos válidos como reestructuración o racionalización de actividades. La ausencia de finalidad meramente fiscal es condición sine qua non para la aplicación del régimen.
Hechos
La sociedad consultante (X) está íntegramente participada por dos cónyuges (50% cada uno). La actividad económica desarrollada por dicha sociedad, contando al efecto con los medios personales y materiales necesarios al efecto, consiste en la de pompas fúnebres, en su más amplio sentido.
Idéntica actividad es desarrollada por la sociedad Y, participada en un 90% por el mismo matrimonio (45% cada cónyuge) y en el 10% restante por sus dos hijos (5%cada uno).
Ambas sociedades cuentas con fondos propios positivos.
Dado que ambas sociedades se encuentran participadas por el mismo grupo familiar y que ambas desarrollan la misma actividad, se pretende llevar a cabo una operación de fusión mediante la cual la sociedad X absorbería a la sociedad Y, recibiendo los socios de Y, en contraprestación, participaciones en el capital de la sociedad absorbente en proporción a sus respectivas participaciones en el capital de la sociedad absorbida.
La operación de fusión planteada se llevaría a cabo con la finalidad de reagrupar el patrimonio social afecto a la actividad de pompas fúnebres en una única sociedad, consiguiendo con ello una administración más coordinada y ordenada; optimizar y mejorar la gestión, los recursos y eliminar duplicidades; optimizar la canalización de los recursos generados hacia nuevos proyectos de inversión; facilitar la continuidad de la explotación económica en caso de futuras reestructuraciones de capital, especialmente, derivadas de una sucesión futura.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación de fusión descrita podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 % del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
No obstante, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…).”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión se llevaría a cabo con la finalidad de reagrupar el patrimonio social afecto a la actividad de pompas fúnebres en una única sociedad, consiguiendo con ello una administración más coordinada y ordenada; optimizar y mejorar la gestión, los recursos y eliminar duplicidades; optimizar la canalización de los recursos generados hacia nuevos proyectos de inversión; facilitar la continuidad de la explotación económica en caso de futuras reestructuraciones de capital, especialmente, derivadas de una sucesión futura. Dichos motivos pueden considerarse económicamente válidos, a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96-2