La cantidad fija por exclusividad percibida por el titular del establecimiento de hostelería constituye prestación de servicios a la empresa operadora conforme al artículo 11 de la Ley 37/1992. A efectos de IVA, la base imponible comprende el importe total de la contraprestación (comisión sobre recaudación más cantidad fija de exclusividad), siendo ambos componentes sujetos al régimen especial simplificado. En IRPF, bajo estimación objetiva, tales ingresos (incluida la cantidad de exclusividad) integran el rendimiento neto de la actividad de hostelería y deben incluirse en el cálculo de la cuota.
Hechos
La consultante ejerce la actividad de "otros cafés y bares", epígrafe 673.2 de la sección primera de las Tarifas del IAE, determinando su rendimiento neto por el método de estimación objetiva y tributando en el IVA por el régimen especial simplificado.
Ha suscrito un contrato de exclusividad, por tres años, con una empresa operadora de máquinas recreativas, por el que recibe, además de la participación mensual en la recaudación, una cantidad adicional, que se recibirá en tres plazos en 2006.
Cuestión planteada
Si dicha cantidad adicional percibida por el contrato de exclusividad suscrito con la empresa operadora se entienden incluidas en el cálculo del rendimiento neto de la actividad por el régimen de estimación objetiva así como en las cuotas devengadas calculadas por el régimen especial simplificado del IVA.
Contestación
1.- El procedimiento habitualmente utilizado para la explotación de máquinas recreativas tipo "A" o tipo “B” o de azar, consiste en que la empresa operadora propietaria de las máquinas las coloca en establecimientos de hostelería previo pacto con los titulares de estos últimos establecimientos.
La empresa operadora asume todos los gastos, responsabilidades y pagos inherentes a la propiedad de la máquina y se obliga a liquidar y entregar periódicamente al titular del establecimiento la contraprestación previamente acordada que, ordinariamente, consiste en un tanto por ciento de la recaudación obtenida (total de ingresos obtenidos por la máquina menos importe de los premios pagados) así como, además, una cantidad fija por garantizar la exclusividad de la instalación de las máquinas en el local.
El titular del establecimiento se obliga a colocar la máquina en lugar visible y de fácil acceso al público, a mantener la máquina conectada a la red eléctrica durante el horario en que el establecimiento permanece abierto y en perfectas condiciones de higiene y seguridad, a avisar a la empresa operadora de cualquier avería o incidencia, a abonar en su caso los premios o sus diferencias si no lo hiciese la máquina, a facilitar cambios y a vigilar su utilización.
Dicha actuación del titular del establecimiento de hostelería en favor de la empresa operadora debe calificarse, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de prestación de servicios de la empresa de hostelería a la empresa operadora (artículo 11 de la ley 37/1992) del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Según lo establecido en el artículo 78 de la Ley 37/92, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las citadas prestaciones de servicios estará constituida por el importe total de la contraprestación a percibir por el titular del establecimiento de hostelería del propietario de las máquinas, cualquiera que sea la forma en que se determine (comisión, porcentaje sobre la recaudación además de una cantidad fija por garantizar la exclusividad de la instalación de las máquinas en el local).
Por lo que se refiere al IRPF, los ingresos devengados por este contrato serán ingresos de la actividad de hostelería desarrollada por el que suscribe el contrato con la empresa operadora.
2.- El artículo 30 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), que regula el ámbito de aplicación del método estimación objetiva, establece:
“1. El régimen de estimación objetiva se aplicará a cada una de las actividades económicas, aisladamente consideradas, que determine el Ministro de Hacienda, salvo que los contribuyentes renuncien a él o estén excluidos de su aplicación, en los términos previstos en los artículos 31 y 32 de este Reglamento.
2. Este régimen no podrá aplicarse por los contribuyentes cuando concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que el volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior supere cualquiera de los siguientes importes:
Para el conjunto de sus actividades económicas, 450.000 euros anuales.
Para el conjunto de las actividades agrícolas y ganaderas, en los términos que determine la Orden ministerial que desarrolla el régimen de estimación objetiva, 300.000 euros.
A estos efectos, sólo se computarán:
Las operaciones que deban anotarse en el libro registro de ventas o ingresos previsto en el artículo 65.7 de este Reglamento o en el libro registro de ingresos previsto en el artículo 40.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.
Las operaciones por las que estén obligados a expedir factura, de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1624/2003, de 28 de noviembre.
Cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de ingresos se elevará al año.
b) Que el volumen de compras en bienes y servicios, excluidas las adquisiciones de inmovilizado, en el ejercicio anterior supere la cantidad de 300.000 euros anuales. En el supuesto de obras o servicios subcontratados, el importe de los mismos se tendrá en cuenta para el cálculo de este límite.
Cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de compras se elevará al año.
c) Que las actividades económicas sean desarrolladas, total o parcialmente, fuera del ámbito de aplicación del impuesto al que se refiere el artículo 4 de la Ley del Impuesto.”
3.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 123, apartado Uno.A), de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29),"los empresarios o profesionales acogidos al régimen simplificado determinarán, para cada actividad a que resulte aplicable este régimen especial, el importe de las cuotas devengadas en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido y del recargo de equivalencia, en virtud de los índices, módulos y demás parámetros, así como del procedimiento que establezca el Ministro de Hacienda.
Por su parte, el artículo 37 del Reglamento del Impuesto aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), declara que:
"1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen".
4.- La Orden EHA/3718/2005, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2006 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29 de noviembre), incluye, en su artículo 1, dentro de las actividades o sectores de actividad a los que resulta aplicable el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA a: "Restaurantes de dos tenedores", epígrafe I.A.E. 671.4; "Restaurantes de un tenedor", epígrafe I.A.E. 671.5; "cafeterías", epígrafe I.A.E. 672.1, 2 y 3; "cafés y bares de categoría especial" epígrafe I.A.E. 673.1 y "Otros cafés y bares", epígrafe I.A.E. 673.2.
Entre los módulos aprobados para dichas actividades se encuentran los denominados "Máquinas tipo A" y "Máquinas tipo B", que según las instrucciones del Anexo II de la mencionada Orden EHA/3718/2005, vienen a determinar el rendimiento neto de la actividad y a calcular la cuota devengada por operaciones corrientes relativas a las máquinas tipo A y B que no sean propiedad del titular de la actividad.
Por tanto, en el rendimiento neto calculado por el método de estimación objetiva así como en las cuotas devengadas relativas a los módulos "Máquina tipo A" y Máquina tipo B" se entenderán incluidos los ingresos derivados del contrato así como todas aquellas cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que se repercutan sobre el importe total de la contraprestación a percibir por el titular del establecimiento de hostelería acogido al régimen simplificado del propietario de las máquinas, en los términos expuestos en el punto 1 anterior.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Arts. 11, 78, 123; Orden EHA/3718/2006, Anexo II; RD 1624/1992, Art. 37
RIRPF RD 1775/2004, Art. 30