La escisión total proporcional se acoge al régimen especial del capítulo VIII del TRLIS (arts. 83-96) siempre que cumpla formalmente los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y mantenga la regla de proporcionalidad en la distribución de acciones de las sociedades beneficiarias entre los socios de la escindida. No se exige que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad cuando se respeta dicha proporcionalidad. La aplicación del régimen queda supeditada a que la operación no persiga como objetivo principal el fraude o la evasión fiscal, conforme al art. 96.2 TRLIS.
Hechos
La sociedad consultante está participada por tres hermanos, por partes iguales. Su actividad principal consiste en el arrendamiento de bienes inmuebles, contando al efecto con los medios materiales y humanos necesarios, previstos en el artículo 27.2 de la LIRPF. La actividad está siendo gestionada, históricamente, por una única rama familiar, la correspondiente a uno de los hermanos, el actual administrador.
No obstante, dada la persistente crisis inmobiliaria y dado el próximo relevo generacional y dada la existencia de posturas discrepantes entre los tres socios de la consultante, en cuanto al gobierno de la entidad, se está planteando llevar a cabo una operación de escisión total proporcional en virtud de la cual el patrimonio de la consultante se segregaría y transmitiría en tres bloques patrimoniales a tres sociedades de nueva creación, las cuales estarían participadas por los tres actuales socios en idéntica proporción. Cada entidad contaría con los medios personales y materiales necesarios para que la actividad de arrendamiento desarrollada por cada una de ellas tuviese la consideración de actividad económica, con arreglo a lo dispuesto ene l artículo 27.2 de la LIRPF.
La operación de escisión total planteada permitiría lograr una gestión y una toma de decisiones más eficiente y dinámica, en cada una de las sociedades beneficiarias, evitando así la parálisis en la toma de decisiones debida a las diferencias de criterio existentes en la actualidad, así como garantizar la continuidad del negocio familiar, permitiendo la elaboración de un protocolo familiar que facilite la entrada en cada rama familiar de la tercera generación.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación de escisión total proporcional descrita podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, los artículos 69, y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, se señala que los socios de la sociedad escindida recibirían acciones de las sociedades beneficiarias en la misma proporción que actualmente ostentan en aquélla, sin alterarse por tanto la regla de proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada tiene por objeto lograr una gestión y una toma de decisiones más eficiente y dinámica, en cada una de las sociedades beneficiarias, evitando así una posible parálisis en la toma de decisiones consecuencia de las diferencias de criterio existentes en la actualidad y garantizar la continuidad del negocio familiar, permitiendo la elaboración de un protocolo familiar que facilite la entrada en cada rama familiar de la tercera generación. Dichos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96-2