Las cantidades cobradas por expropiación forzosa constituyen ganancia patrimonial sujeta a IRPF, imputándose al período en que la sentencia adquiera firmeza (no al cobro efectivo), conforme a la regla especial del artículo 14.2.a LIRPF. Los intereses reclama dos se califican como remuneratorios (rendimientos de capital mobiliario) o indemnizatorios (exentos) según naturaleza: si resarcen el daño del retraso, gozan de exención tributaria.
Hechos
Al consultante le fueron expropiadas en el año 1990, por el Ministerio de Obras Públicas, Transporte y Medio Ambiente, unas fincas rústicas, explotadas, desde que fueron adquiridas por herencia, por la Comunidad de Bienes constituida por el consultante y su hermano, propietarios de dichas fincas por mitades indivisas. En el año 1999 cobró determinadas cantidades como pago del justiprecio fijado. Al no estar de acuerdo con el justiprecio, interpuso reclamación judicial. Por auto del Tribunal Supremo se le reconoce el derecho al cobro de determinadas cantidades, cobro que se produce en el año 2004.
Cuestión planteada
Si las cantidades cobradas en el año 2004 y, si se perciben, los intereses que se han reclamado están sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
1. La transmisión derivada de una expropiación forzosa da lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor del patrimonio del contribuyente que se pone de manifiesto por una alteración en su composición, de acuerdo con lo establecido en el artículo 31.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo). El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial se calculará por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión (artículos 32 y siguientes del citado texto legal).
Por lo que respecta a la imputación temporal, el artículo 14.1 de la Ley del Impuesto establece que las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, circunstancia que, en el caso de expropiación forzosa, se produce, con carácter general, en el período en que fijado el justiprecio se acuerde el pago por la Administración.
No obstante, el apartado 2 del artículo 14 recoge determinadas reglas especiales de imputación temporal. En la letra a) establece que “cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza”.
En consecuencia, las cantidades percibidas en el año 2004 por el consultante se imputarán al período impositivo en que la resolución judicial que reconoció el derecho a su percepción hubiera adquirido firmeza, independientemente de su cobro.
2. En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 23 de la Ley, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 23 y 31.1 de la misma ley, los intereses de demora a que se refiere el consultante deberán tributar como ganancia patrimonial debido a su carácter indemnizatorio.
De acuerdo con la regla general de imputación temporal de las ganancias y pérdidas patrimoniales contenida en el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto, y debido a que estos intereses abarcan el período de tiempo que comprende el retraso en el pago de la obligación principal, la alteración patrimonial solo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RD Leg 3/2004, Arts. 14, 31, 32