El devengo del ITP/AJD se produce en la fecha de realización del acto o contrato (artículo 49.1.a LITPAJD), independientemente de su formalización posterior en documento público. A efectos de prescripción, la fecha relevante es la del documento privado si se presenta posteriormente a liquidación, salvo que concurran circunstancias del artículo 1.227 CC que desplacen esa fecha. La conclusión recurrente de la DGT: el devengo se vincula a la transmisión real (entrega de posesión en contrato privado), no a la elevación a público posterior; esta última no reactiva la obligación tributaria si ya fue exigible en el momento del acto consensual.
Hechos
Un Ayuntamiento construyó unas viviendas protegidas que fueron adjudicadas, mediante contrato privado a sus propietarios en 1947, todos los adjudicatarios terminaron de abonar sus cuotas en 1987. Las viviendas se hallan registradas en el catastro a nombre de sus adjudicatarios, habiendo fallecido hace más de diez años el alcalde que lo suscribió.
El Ayuntamiento va a proceder a elevar a escritura pública el contrato privado firmado en el año 1947.
Por otra parte dado el tiempo transcurrido, por muchos adjudicatarios se ha procedido al derribo de la construcción original y a la edificación de una nueva planta, se está planteando que el Ayuntamiento otorgue escritura de venta sólo del solar y que los adjudicatarios formalicen la declaración de obra nueva.
Cuestión planteada
Si debería tributar por actos jurídicos documentados por el otorgamiento de la escritura pública o si el impuesto se considera prescrito tanto en el caso de que se eleve a público el contrato privado como en el caso de que el Ayuntamiento otorgue escritura de venta sólo del solar.
Contestación
El artículo 49 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), dispone en su apartado 1, letra a) que “el impuesto se devengará: a) En las transmisiones patrimoniales, el día en que se realice el acto o contrato gravado”.
Así mismo, el artículo 50 de dicho Texto Refundido determina en su apartado 2 que “a los efectos de prescripción, en los documentos que deban presentarse a liquidación, se presumirá que la fecha de los privados es la de su presentación, a menos que con anterioridad concurran cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil, en cuyo caso se computará la fecha de la incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega, respectivamente. …”. El desarrollo de este precepto se encuentra en el artículo 94 del Reglamento del impuesto, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), cuyo apartado 3 establece que “la fecha del documento privado que prevalezca a efectos de prescripción de conformidad con lo que dispone el número anterior, determinará las condiciones de la liquidación que proceda por el acto o contrato incorporado al mismo salvo que por los medios de prueba admisibles en Derecho, se acredite su otorgamiento anterior”.
Sobre la interpretación que debe darse a estos preceptos ya se ha pronunciado este Centro Directivo, entre otras, en la contestación a consulta de fecha 12 de diciembre de 2002 (nº 1938-02), relativa a un supuesto de formalización de contrato de compraventa de una finca rústica mediante documento privado, entregándose la posesión real de la finca en esa fecha y en el que las partes acuerdan otorgar escritura pública en el año siguiente. En dicha contestación, se decía, entre otras cosas, lo siguiente:
“Primero: En cuanto al momento en que se entiende producida la transmisión de una finca rústica, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, … cabe señalar que el contrato de compraventa es un contrato consensual y se perfecciona por el consentimiento de los otorgantes en la cosa y en el precio. Por otra parte, para determinar la fecha de adquisición debe tenerse en cuenta que el derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título (causa jurídica que justifique la transmisión) y el modo (entrega o tradición), de tal manera que “no se transfiere ... el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida” (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
Desde un punto de vista estricto, para que tenga lugar la transmisión de un bien se exige la concurrencia de los dos requisitos apuntados (título y modo). Sin embargo, desde un punto de vista más amplio, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la Administración viene entendiendo que la noción fiscal de transmisión no tiene por qué coincidir con el sentido que la misma tiene en el derecho privado, sino que puede concebirse de forma más amplia, haciendo coincidir el devengo con el momento de la formalización de los contratos, con independencia de que haya tenido lugar la entrega o tradición del bien.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, el contrato de compraventa se perfeccionó el día de celebración del contrato privado y en esa fecha se produjo el devengo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. En esa misma fecha, se produjo la transmisión de la finca, al concurrir título (contrato privado de compraventa) y modo (entrega). En consecuencia, el aplazamiento del otorgamiento de la escritura pública no impide la transmisión del dominio en la compraventa si, como se indica en el escrito de consulta, queda probado que hubo entrega de la finca.
Segundo: En cuanto a la consideración de la fecha del documento privado a efectos fiscales, el artículo 1.227 del Código Civil determina que “La fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un Registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio”.
De acuerdo con dicho precepto, dado que la Hacienda Pública es un tercero respecto de los otorgantes del documento privado de compraventa de la finca, la fecha de dicho documento privado no se contará, respecto de aquélla, sino desde el día en que se produzca alguna de las circunstancias enunciadas en el referido artículo 1.227 del Código Civil, que normalmente coincidirá con la de su presentación a efectos de la liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”
Según el escrito de la consulta se cumple con las circunstancias que establece el artículo 1.227 del Código Civil, ya que uno de los firmantes falleció hace más de 10 años y además las referidas viviendas se hayan registradas en el Catastro, que es la base del IBI, a nombre de los adquirentes.
En esa misma fecha, se produjo la transmisión de los inmuebles, al concurrir título (contrato privado de compraventa) y modo (entrega). En consecuencia, el aplazamiento del otorgamiento de la escritura pública no impide la transmisión del dominio en la compraventa si, como se indica en el escrito de consulta, queda probado que hubo entrega de los inmuebles, están registrados en el Catastro a nombre de los adquirentes y uno de los firmantes falleció hace más de 10 años. Por lo tanto en el caso planteado la elevación a escritura pública del contrato privado estará prescrita y no tributará en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Por otra parte en el caso de que alguno de los adjudicatarios haya procedido al derribo de la construcción original y a la edificación de una nueva planta, no resulta posible realizar la venta del solar directamente por el Ayuntamiento, se deberá elevar a público el contrato privado del año 1947 y realizar la declaración de obra nueva a cargo de los propietarios.
CONCLUSIONES:
Primero: En el caso de elevación a escritura pública de un documento privado de compraventa de vivienda concurriendo alguna de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil, la fecha que debe tenerse en cuenta a efectos de la prescripción es la de la circunstancia; Por lo tanto en el caso planteado, al haber fallecido uno de los firmantes del contrato hace más de 10 años, habrá prescrito el Impuesto.
Segundo: Deberá elevarse a público el contrato privado del año 1947 y realizar la declaración de obra nueva a cargo de los propietarios, sin que resulte posible realizar la venta del solar directamente por el Ayuntamiento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 94, TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 49 y 50