La exención del artículo 21.2 TRLIS para plusvalías en transmisión de participaciones en entidades no residentes requiere mantener participación mínima del 5% en el momento de la transmisión, mantenida ininterrumpidamente durante el año anterior. En sucesivas transmisiones de paquetes accionariales, solo la primera cumple este requisito; las posteriores, al reducir la participación por debajo del 5%, pierden la condición de beneficiarias de la exención, aun cuando se cumplan los demás requisitos del precepto.
Hechos
La entidad consultante A se dedica, entre otras actividades, a la gestión y asesoramiento de sociedades en las que ostenta alguna participación.
Posee valores representativos del 5% de los fondos propios de una entidad E residente y cotizada en EEUU, cuya adquisición fue realizada a través de varias operaciones en los ejercicios 2007 y 2008.
En el supuesto de que la consultante transmitiera a lo largo de un ejercicio fiscal la totalidad de su participación en E, le resultaría imposible colocar el paquete en su totalidad en una sola operación, por lo que se vería obligada a fraccionar la transmisión y ejecutarla a través de distintas y sucesivas operaciones de venta que individualmente consideradas serían inferiores al 5%, pero que, consideradas en su conjunto durante un mismo ejercicio, sí alcanzarán el 5%, de manera que en el momento de la primera transmisión se poseerá una participación del 5% pero en las transmisiones posteriores no, realizándose todas las transmisiones en el mismo ejercicio fiscal.
Cuestión planteada
Si las sucesivas transmisiones de las participaciones en los términos señalados podrían aplicar el régimen de exención previsto en el artículo 21 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El artículo 21 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece los requisitos y condiciones que deben reunir los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio español para estar exentos en el Impuesto sobre Sociedades. En concreto, el apartado 2 del citado artículo establece que:
“2. Estará exenta la renta obtenida en la transmisión de la participación en una entidad no residente en territorio español, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado anterior…..
El requisito previsto en el párrafo a) del apartado anterior deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. Los requisitos previstos en los párrafos b) y c) deberán ser cumplidos en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación….”
Por su parte, el apartado 1 del mismo artículo 21 del TRLIS establece los siguientes requisitos:
“a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad no residente sea, al menos, del cinco por ciento.
La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo.
Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades….”
De los preceptos transcritos se desprende que, en el caso de transmisión de participaciones en entidades no residentes en territorio español, el cumplimiento del requisito establecido en el artículo 21.2 del TRLIS en relación con el porcentaje de participación requiere que, en el momento de realizarse la transmisión se posea, al menos un 5% de participación y que dicha participación se haya mantenido al menos durante un año.
Por tanto, este requisito se entiende cumplido en el momento de la transmisión del primer paquete accionarial, pero no en las transmisiones posteriores, dado que, en el momento de realizarse ya no se posee el porcentaje de participación mínimo exigido por el TRLIS. Por lo que sólo la primera transmisión podrá aplicar el régimen de exención previsto en el artículo 21 del TRLIS, cumpliéndose el resto de requisitos allí exigidos. Las siguientes transmisiones no podrán aplicar dicho régimen, no siendo posible acumular las distintas transmisiones individuales realizadas en el ejercicio a los efectos de computar dicho porcentaje de participación.
Por otra parte, a efectos de la aplicación del artículo 21 del TRLIS no puede trasladarse lo establecido en el artículo 42 del TRLIS referente a que el cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo, por cuanto no se admite la analogía en el ámbito del hecho imponible, exenciones y demás beneficios e incentivos fiscales, de acuerdo con lo establecido en el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 21-2