La operación de escisión parcial propuesta no reúne los requisitos del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Aunque el patrimonio segregado pueda constituir una unidad económica autónoma, el concepto fiscal de rama de actividad exige que la actividad económica a segregar (realización de reportajes fotográficos) exista previamente en la sociedad transmitente como actividad diferenciada e identificable de un conjunto patrimonial específico. La mera segregación de una actividad sin preexistencia de una rama de actividad estructurada en la transmitente impide la aplicación del régimen de neutralidad fiscal.
Hechos
La consultante y su marido son copropietarios del 25%, cada uno, del capital de una sociedad mercantil, cuyo 50% restante es detentado por un tercer socio. Dicha sociedad desarrolla las siguientes actividades: comercialización de todo tipo de productos de fotografía y video; revelado de fotografías y la realización de reportajes fotográficos profesionales, tanto a personas físicas como a jurídicas.
En la actualidad existe una situación de división entre los socios de la sociedad, por lo que se están planteando llevar a cabo una operación mediante la cual la actividad consistente en la realización de reportajes fotográficos profesionales se segregaría y se aportaría a una sociedad de nueva creación en la cual participarían únicamente la consultante y su esposo.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
A tales efectos, con arreglo a lo establecido en el apartado 3 del mismo artículo 83 del TRLIS, se entenderá por rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En el supuesto concreto planteado, se pretende llevar a cabo una operación de escisión parcial mediante la cual la realización de reportajes fotográficos profesionales se segregaría y se aportaría a una sociedad de nueva creación. Por su parte, la entidad consultante continuaría con la actividad de comercialización de productos de fotografía y video, así como con el revelado de fotografía.
De los escasos datos aportados en el escrito de consulta parece desprenderse que la entidad consultante no cuenta con la necesaria gestión y organización diferenciada que permita desarrollar de manera separada la realización de reportajes fotográficos del resto de actividades desarrolladas (comercio al por menor de productos fotográficos y revelado de fotografía) por lo que no es posible apreciar la existencia previa, en sede de la sociedad escindida, de dos o más ramas de actividad diferenciadas, en cuyo caso los elementos patrimoniales segregados y transmitidos a la sociedad beneficiaria no parecen constituir una rama de actividad , en los términos señalados en el artículo 83.4 del TRLIS. No obstante, se trata de cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya comprobación corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de Administración Tributaria.
Adicionalmente, la operación planteada consiste en una operación de escisión parcial no proporcional en la que existe una única sociedad beneficiaria.
Siguiendo lo dispuesto en el artículo 83.2.2º del TRLIS:
“2.º En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad”.
Por tanto, la operación planteada en el escrito de consulta no reúne los requisitos establecidos en el artículo 83.2.2º del TRLIS previamente transcrito. En efecto, la escisión parcial aplicable a un caso como el planteado, en el que únicamente existe una sociedad beneficiaria de la operación, requeriría que las acciones o participaciones sociales de la entidad beneficiaria se atribuyeran, a los accionistas de la sociedad que se escinde, de manera proporcional a sus respectivas participaciones, lo que supondría que todos los socios recibieran acciones de la entidad beneficiaria de la escisión. Sin embargo, la operación planteada en el escrito de consulta no atribuye participaciones a todos los socios de la entidad, sino únicamente a dos de ellos por lo que parece encuadrarse en el concepto de separación de socios; operación que no tiene cabida en el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En definitiva, al no cumplirse la definición de escisión parcial recogida en el artículo 83.2 del TRLIS no resultará de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2