La escisión parcial descrita cumple los requisitos del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS: segregación de participación mayoritaria (100%) en entidad, permanencia en la escindida de participaciones mayoritarias similares en otras sociedades, y atribución proporcional de valores de la adquirente a los socios según sus participaciones. Bajo estas condiciones, la operación es susceptible de acogerse al régimen fiscal especial.
Hechos
La entidad consultante es propiedad, a partes iguales, de tres hermanos y dos sociedades.
Su patrimonio está constituido por participaciones en el 100% del capital social de las siguientes cuatro sociedades:
- Sociedad A, cuyo objeto social es la inversión inmobiliaria rústica y urbana afecta a la realización de explotaciones agrícolas y al arrendamiento de fincas urbanas, disponiendo para ello de medios materiales y personales.
- Sociedad B, que realiza a través de tres entidades íntegramente participadas inversiones en activos financieros líquidos admitidos a contratación en mercados organizados.
- Sociedad C, dedicada a la promoción inmobiliaria a través de tres entidades íntegramente participadas.
- Sociedad D, que tiene por objeto la industria textil y la comercialización de productos de alimentación por medio de dos entidades íntegramente participadas.
La entidad consultante pretende separar la parte de su patrimonio social constituida por las inversiones inmobiliarias integradas en el activo de su sociedad participada A del resto de las actividades mencionadas, mediante una escisión parcial a otra entidad de nueva creación recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente que atribuirá a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo capital social y reservas en la cuantía necesaria.
Con esta operación se pretende que las actividades agrícolas y de arrendamiento de fincas urbanas puedan desarrollarse independientemente sin las limitaciones que se derivan por formar parte de un grupo preponderantemente industrial y de promoción inmobiliaria. Se hace aconsejable que esta actividad totalmente diferenciada alcance mayor eficiencia económica sin que puedan trasladarse las consecuencias de unos eventuales resultados adversos de las restantes actividades. Con la operación proyectada se logrará una separación de riesgos empresariales muy diferentes en su naturaleza y magnitud.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado, en la medida en que se produce la segregación de la participación mayoritaria (100%) en una entidad, mientras que en el patrimonio de la escindida permanecen, al menos, participaciones de similares características (participación del 100% en otras sociedades). Por tanto, y siempre y cuando se cumpliese la regla de proporcionalidad previamente descrita en relación con la atribución de participaciones en el capital de la sociedad adquirente a los socios de la entidad escindida, la escisión financiera planteada podría ser susceptible de acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del VII del TRLIS.
Por último, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación tiene como finalidad que las actividades desarrolladas por la sociedad cuyas participaciones constituyen el patrimonio escindido, puedan desarrollarse independientemente sin las limitaciones que se derivan por formar parte de un grupo preponderantemente industrial y de promoción inmobiliaria; así como que esta actividad totalmente diferenciada alcance mayor eficiencia económica sin que puedan trasladarse las consecuencias de unos eventuales resultados adversos de las restantes actividades; logrando una separación de riesgos empresariales muy diferentes en su naturaleza y magnitud. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96