La fundación de futura creación puede acogerse al régimen especial de la Ley 49/2002 si cumplen los requisitos del art. 3, siendo sus fines fundacionales (fomento de la economía social) subsumibles en los fines de interés general requeridos. La aportación del inmueble por la consultante genera una donación exenta en IS (art. 11 Ley 49/2002) para la fundación receptora. La entidad aportante no pierde la condición de entidad sin fines lucrativos por efectuar aportaciones a título lucrativo, pues el art. 3.2 Ley 49/2002 se interpreta como requisito de no distribución de beneficios entre miembros, no de prohibición de realizar donaciones. La transmisión está exenta en IVA (art. 20.1.20ª LIVA) y en ITP/AJD (art. 45.1 LITP/AJD). La fundación receptora queda exenta de plusvalía municipal e IBI tras cumplir trámites de acreditación ante administración tributaria.
Hechos
La entidad consultante es una federación de empresarios del comercio que se rige por lo dispuesto en la Ley 19/1977, de 1 de abril. Su actividad queda circunscrita al ámbito de una Comunidad Autónoma y se desarrolla en atención a los fines de interés general previstos en sus Estatutos, cuales son la defensa y representación de los intereses comerciales, económicos, profesionales y laborales colectivos de todos sus miembros. Dicha entidad no tiene ánimo de lucro y está acogida al régimen fiscal especial de entidades sin fines lucrativos contenido en la Ley 49/2002.
Con el objetivo de fomentar e impulsar la consolidación del comercio como pilar económico y social, la entidad consultante desea constituir una fundación cuyos fines de interés general, previstos estatutariamente, consistirían en impulsar y divulgar la cooperación público-privada en el desarrollo de proyectos encaminados a la mejora de la distribución; reivindicar el reconocimiento a la función social del comercio de proximidad; facilitar apoyos a las organizaciones empresariales de comercio sin ánimo de lucro; generar y proporcionar conocimiento aplicable a la distribución comercial; promover acciones culturales que pongan de manifiesto la relación del comercio con la ciudad.
Para ello, la consultante aportaría, a título gratuito, un inmueble, que forma parte de su sede social, como dotación patrimonial inicial a la citada fundación.
Cuestión planteada
1. Si la fundación de futura creación, en atención a los fines fundacionales citados, puede optar por la aplicación del régimen fiscal especial regulado en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
2. Tributación de la aportación del inmueble, por parte de la consultante, en favor de la futura fundación, a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
3. Posibilidad de continuar acogiéndose al régimen fiscal especial regulado en la Ley 49/2002, por parte de la entidad consultante, tras la aportación señalada. Dado que la aportación se realizará a título lucrativo, ¿cómo debe interpretarse lo dispuesto en el artículo 3.2 de la Ley 49/2002, desde el punto de vista de la entidad aportante?
4. Tributación de la operación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
5. Tributación de la nueva fundación a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
6. Tributación de la nueva fundación a efectos del Impuesto sobre el Incremento de Valor sobre los Terrenos de Naturaleza Urbana y del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
Contestación
1. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, (B.O.E. de 24 de diciembre) de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, regula el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos definidas en la misma, en consideración a su función social, actividades y características.
De acuerdo con el artículo 2 de la Ley 49/2002, se consideran entidades sin fines lucrativos a efectos de dicha Ley, siempre que cumplan los requisitos establecidos en su artículo 3, entre otras, las fundaciones.
En definitiva, las fundaciones que cumplan todos los requisitos enumerados en el artículo 3 de la Ley 49/2002, serán consideradas, a efectos de dicha Ley, como entidades sin fines lucrativos y por tanto, podrán aplicar el régimen fiscal especial contenido en el Título II de dicha Ley y tendrán la consideración de entidades beneficiarias del mecenazgo a las que se refiere el artículo 16 de la misma Ley.
En particular, el artículo 3.1 de dicho texto legal establece que:
“Las entidades a que se refiere el artículo anterior, que cumplan los siguientes requisitos, serán consideradas, a efectos de esta Ley, como entidades sin fines lucrativos:
1. Que persigan fines de interés general, como pueden ser, entre otros, los de defensa de los derechos humanos, de las víctimas del terrorismo y actos violentos, los de asistencia social e inclusión social, cívicos, educativos, culturales, científicos, deportivos, sanitarios, laborales, de fortalecimiento institucional, de cooperación para el desarrollo, de promoción del voluntariado, de promoción de la acción social, de defensa del medio ambiente, de promoción y atención a las personas en riesgo de exclusión por razones físicas, económicas o culturales, de promoción de los valores constitucionales y defensa de los principios democráticos, de fomento de la tolerancia, de fomento de la economía social, de desarrollo de la sociedad de la información, o de investigación científica y desarrollo tecnológico.”.
Atendiendo a los fines fundacionales de la fundación de futura creación, estatutariamente previstos, descritos en el escrito de consulta, en la medida en que dichos fines pueden encuadrarse entre los fines de “fomento de la economía social”, de interés general, la futura fundación cumpliría el requisito previsto en el artículo 3.1 de la Ley 49/2002.
Por tanto, siempre y cuando la futura fundación cumpla todos y cada uno de los restantes requisitos recogidos en el artículo 3 de la Ley 49/2002, podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en dicho texto legal. No obstante, tales circunstancias son cuestiones de hecho que deberán ser probadas por cualquiera de los medios generalmente admitidos en Derecho ante los órganos de comprobación de la Administración Tributaria.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, la entidad consultante se ha acogido al régimen fiscal especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002.
La presente contestación parte de la hipótesis de que la entidad consultante es una de las entidades a que se refiere el artículo 2 de la Ley 49/2002, cosa que no puede valorarse de los hechos de la consulta, y que cumple todos y cada uno de los requisitos previstos en el artículo 3 de la Ley 49/2002, por lo que tiene la consideración de “entidad sin fines lucrativos” a efectos de lo dispuesto en dicho texto legal. No obstante, tales circunstancias son cuestiones de hecho que deberán ser probadas por cualquiera de los medios generalmente admitidos en Derecho ante los órganos de comprobación de la Administración Tributaria.
En virtud de lo anterior, resultará de aplicación el régimen fiscal especial de la Ley 49/2002 a la aportación de un inmueble, por parte de la entidad consultante, en favor de la fundación de futura creación. En este sentido, el artículo 6 de la misma Ley enumera las rentas, obtenidas por las entidades sin fines lucrativos, exentas de tributación en el Impuesto sobre Sociedades, entre las que se incluyen en su apartado 3º, “las derivadas de adquisiciones o de transmisiones, por cualquier título, de bienes o derechos, incluidas las obtenidas con ocasión de la disolución y liquidación de la entidad."
A su vez, resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley 49/2002, por lo que, en lo no previsto en dicho texto legal, “serán de aplicación a las entidades sin fines lucrativos las normas del Impuesto sobre Sociedades”.
En particular, resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 15, apartado 2 y 3, del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en virtud del cual:
“Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales:
Los transmitidos o adquiridos a título lucrativo.
(…)
Se entenderá por valor normal del mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el artículo 16.3 de esta Ley.
En los supuestos previstos en los párrafos a, b, c y d la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.
(…)
En la adquisición a título lucrativo, la entidad adquirente integrará en su base imponible el valor normal de mercado del elemento patrimonial adquirido.
La integración en la base imponible de las rentas a las que se refiere este artículo se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas.
(…)”
Por tanto, en virtud de lo dispuesto en el artículo 15 del TRLIS, previamente transcrito, la donación que la entidad consultante realice en favor de la mencionada fundación, tanto si es o no destinada a la dotación fundacional, deberá valorarse por su valor de mercado, no sólo en sede del donante sino también en sede del donatario.
Respecto de este último (fundación), en la medida en que se haya acogido al régimen fiscal especial regulado en la Ley 49/2002, le resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 6.1.a) de dicho texto legal, en virtud del cual:
“Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos:
1. Las derivadas de los siguientes ingresos:
a) Los donativos y donaciones recibidos para colaborar en los fines de la entidad, incluidas las aportaciones o donaciones en concepto de dotación patrimonial, en el momento de su constitución o en un momento posterior, y las ayudas económicas recibidas en virtud de los convenios de colaboración empresarial regulados en el artículo 25 de esta Ley y en virtud de los contratos de patrocinio publicitario a que se refiere la Ley 34/1998, de 11 de noviembre, General de Publicidad.”
Con arreglo a todo lo anterior, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, la renta que pudiera ponerse de manifiesto atendiendo a lo dispuesto en el artículo 15, apartados 2 y 3, del TRLIS, con ocasión de la aportación del mencionado inmueble, tanto en sede de la consultante como en sede de la adquirente, estará exenta de tributación en virtud de lo de lo dispuesto en el artículo 6, apartados 1 y 3, de la Ley 49/2002, previamente transcrito.
La participación de la entidad consultante en la constitución de la fundación de futura creación, mediante la aportación de un inmueble, no impedirá la aplicación del régimen fiscal especial regulado en el título II de la Ley 49/2002, en la medida en que la consultante siga cumpliendo todos y cada uno de los requisitos previstos en el artículo 3 de dicho texto legal.
En particular, el artículo 3.2 de la Ley 49/2002 establece lo siguiente:
“Las entidades a que se refiere el artículo anterior, que cumplan los siguientes requisitos, serán consideradas, a efectos de esta Ley, como entidades sin fines lucrativos:
1. (…)
2. Que destinen a la realización de dichos fines (de interés general) al menos el 70 % de las siguientes rentas e ingresos:
a. Las rentas de las explotaciones económicas que desarrollen.
b. Las rentas derivadas de la transmisión de bienes o derechos de su titularidad. En el cálculo de estas rentas no se incluirán las obtenidas en la transmisión onerosa de bienes inmuebles en los que la entidad desarrolle la actividad propia de su objeto o finalidad específica, siempre que el importe de la citada transmisión se reinvierta en bienes y derechos en los que concurra dicha circunstancia.
c. Los ingresos que obtengan por cualquier otro concepto, deducidos los gastos realizados para la obtención de tales ingresos. Los gastos realizados para la obtención de tales ingresos podrán estar integrados, en su caso, por la parte proporcional de los gastos por servicios exteriores, de los gastos de personal, de otros gastos de gestión, de los gastos financieros y de los tributos, en cuanto que contribuyan a la obtención de los ingresos, excluyendo de este cálculo los gastos realizados para el cumplimiento de los fines estatutarios o del objeto de la entidad sin fines lucrativos. En el cálculo de los ingresos no se incluirán las aportaciones o donaciones recibidas en concepto de dotación patrimonial en el momento de su constitución o en un momento posterior.
Las entidades sin fines lucrativos deberán destinar el resto de las rentas e ingresos a incrementar la dotación patrimonial o las reservas.
El plazo para el cumplimiento de este requisito será el comprendido entre el inicio del ejercicio en que se hayan obtenido las respectivas rentas e ingresos y los cuatro años siguientes al cierre de dicho ejercicio.” (el subrayado es nuestro).
Siguiendo lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley 49/2002, en lo no previsto en dicho texto legal, resultará de aplicación lo dispuesto en el TRLIS. En particular, el artículo 10.3 del TRLIS, establece que “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás Leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Contablemente, la donación de un inmueble a favor de una fundación de nueva creación, a título de dotación fundacional, debe registrarse con arreglo al criterio recogido en la consulta nº 6 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), publicada en el BOICAC 75/Septiembre 2008, en virtud del cual:
“
“Las aportaciones a entidades no lucrativas, en la medida en que se conceden sin contraprestación y no conllevan la aparición de ningún derecho para el aportante, han de ser contabilizadas por éste como un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias por el valor contable del activo entregado. En la medida en que estas aportaciones sean de carácter excepcional y cuantía significativa, deberán registrarse como gastos excepcionales en la partida de Otros resultados que ha de crearse formando parte del resultado de explotación, de acuerdo con la norma 7ª de elaboración de cuentas anuales, contenida en la tercera parte del Plan General de Contabilidad”.”
En virtud de lo anterior, dado que la donación proyectada se contabilizaría como un gasto de explotación, se entiende cumplido el requisito previsto en el artículo 3.2 de la Ley 49/2002.
2. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29), dispone lo siguiente:
“Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El mismo precepto, en sus apartados dos y tres dispone lo siguiente:
“Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestacio-nes de servi-cios efec-tuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la to-talidad o parte de cualesquiera de los bie-nes o de-rechos que in-tegren el patrimonio empresarial o profesional de los su-jetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejer-cicio de las actividades económicas que determinan la su-jeción al Impuesto.
c) Los servicios desarrollados por los Registradores de la Propiedad en su condición de liquidadores titulares de una Oficina Liquidadora de Distrito Hipotecario.
La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”.
Por otro lado, de conformidad con lo previsto en el artículo 5 de la Ley 37/1992, a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales entendiendo por tales las actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las federaciones que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios humanos y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por tanto, la transmisión de un inmueble que haya estado afecto a la actividad empresarial desarrollada por la federación transmitente constituye una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Asimismo, se deberá valorar la posibilidad de aplicar alguna de las exenciones previstas en el artículo 20, apartado uno, números 22º y 24º de la Ley 37/1992.
El escrito de consulta no contiene información suficiente para determinar la procedencia de la aplicación de alguna de las citadas exenciones, no obstante, al tratarse de un inmueble que ha sido utilizado como sede de la actividad, parece razonable considerar que se trata de una segunda o ulterior entrega de edificaciones, resultando, por tanto, sujeta y exenta del impuesto en virtud del artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, salvo que se renuncie a dicha exención en los términos establecidos en el apartado dos del mismo artículo.
3. IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCU-MENTADOS.
Primero: Constitución de la Fundación
El artículo 19.1.1º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), dispone que “Son operaciones societarias sujetas: 1.º La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades”. Así mismo, el artículo 22 del mismo cuerpo legal determina en su número 1º que “A los efectos de este impuesto se equipararán a sociedades: 1.º Las personas jurídicas no societarias que persigan fines lucrativos”.
Tratándose las fundaciones de entidades sin fin de lucro, no tienen carácter de sociedades a efectos del Impuesto, por lo que su constitución no podrá gravarse por el Título II de Operaciones Societarias.
Segundo: Aportación de un inmueble a la fundación de forma gratuita.
En cuanto a la adquisición lucrativa de un inmueble que va a recibir la fundación de sus fundadores, que podría estar sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, debe tenerse en cuenta que el artículo 1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) establece que “El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley".
Al ser la adquirente una persona jurídica, la adquisición lucrativa del inmueble no estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, impuesto que sólo grava las adquisiciones lucrativas de personas físicas.
Ahora bien, el artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece que:
“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”.
La no sujeción de la adquisición al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones –ni a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados–, originará la sujeción de la escritura pública en la que se formalice la adquisición del inmueble por la fundación a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, al cumplirse los cuatro requisitos exigidos por el artículo 31.2 del texto refundido del impuesto:
· Tratarse de primera copia de escrituras notarial.
· Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
· Contener un acto o contrato inscribible en el Registro de la Propiedad.
· No estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Ahora bien, el artículo 45.I.A. b) del mismo texto legal establece que gozarán de exención:
“b) Las entidades sin fines lucrativos a que se refiere el artículo 2º de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, que se acojan al régimen fiscal especial en la forma prevista en el articulo 14 de dicha Ley.”.
Por lo tanto, la escritura pública en la que se formalice la adquisición del inmueble por la fundación estará sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, pero si la fundación se acoge a la Ley 49/2002, resultará exenta del mismo.
4. IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR SOBRE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 104 del TRLRHL, en su apartado 1, define el IIVTNU como “un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”
Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:
Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.
Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.
El hecho imponible del IIVTNU se produce por la transmisión de la propiedad de los terrenos de naturaleza urbana por cualquier título, ya sea oneroso o lucrativo, derivado de cualquier tipo de acto o contrato que suponga la transmisión del dominio, incluidas las ejecuciones forzosas de los bienes, o bien, por la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre dichos terrenos.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 106.1.a) del TRLRHL, es sujeto pasivo del impuesto a título de contribuyente, en el caso de transmisión de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.
En el caso planteado en la consulta se trata de la transmisión por parte de la consultante de un bien inmueble a una fundación a constituir, la cual se efectúa sin contraprestación, por lo que estará sujeto al IIVTNU el incremento de valor que experimente el terreno urbano y que se ponga de manifiesto con ocasión de la transmisión. El sujeto pasivo, dado que la operación se realiza a título gratuito o lucrativo, será la entidad que adquiere el terreno, es decir, la fundación.
No obstante, si el sujeto pasivo del IIVTNU es una entidad a la que resulte de aplicación el régimen fiscal especial regulado en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, habrá que atender a lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 15.3 de dicha Ley 49/2002:
“Estarán exentos del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana los incrementos correspondientes cuando la obligación legal de satisfacer dicho impuesto recaiga sobre una entidad sin fines lucrativos.”.
A su vez, habrá que estar a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 15 de la Ley 49/2002, el cual dispone que:
“La aplicación de las exenciones previstas en este artículo estará condicionada a que las entidades sin fines lucrativos comuniquen al ayuntamiento correspondiente el ejercicio de la opción regulada en el apartado 1 del artículo anterior y al cumplimiento de los requisitos y supuestos relativos al régimen fiscal especial regulado en este Título”.
En caso de que no resultara de aplicación dicho régimen fiscal especial, la entidad adquirente deberá tributar por el IIVTNU.
En relación a la tributación en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), el artículo 61 del TRLRHL regula el hecho imponible del impuesto, estableciendo en sus apartados 1 y 2 que:
“1. Constituye el hecho imponible del impuesto la titularidad de los siguientes derechos sobre los bienes inmuebles rústicos y urbanos y sobre los inmuebles de características especiales:
a) De una concesión administrativa sobre los propios inmuebles o sobre los servicios públicos a que se hallen afectos.
b) De un derecho real de superficie.
c) De un derecho real de usufructo.
d) Del derecho de propiedad.
2. La realización del hecho imponible que corresponda de entre los definidos en el apartado anterior por el orden en él establecido determinará la no sujeción del inmueble a las restantes modalidades en él previstas. (…).”
De acuerdo con el artículo 63 del TRLRHL, son sujetos pasivos del IBI, a título de contribuyente, las personas naturales y jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que ostenten la titularidad del derecho que, en cada caso, sea constitutivo del hecho imponible de este impuesto.
Por tanto, el sujeto pasivo del IBI respecto del bien inmueble en cuestión es la Fundación a constituir, como titular del derecho de propiedad sobre el mismo.
No obstante, al igual que ocurría al analizar la tributación en el IIVTNU, si la citada Fundación fuera una entidad acogida al régimen fiscal especial de la Ley 49/2002, habrá que estar a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 15 de la citada Ley, el cual establece:
“Estarán exentos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles los bienes de los que sean titulares, en los términos previstos en la normativa reguladora de las Haciendas Locales, las entidades sin fines lucrativos, excepto los afectos a explotaciones económicas no exentas del Impuesto sobre Sociedades.”.
La excepción a la exención hace referencia a bienes inmuebles de las entidades sin fines lucrativos que están afectos (consecuencia de la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios) al ejercicio, por dichas entidades, de explotaciones económicas no exentas del Impuesto sobre Sociedades, por cuyo rendimiento las mismas tendrán que tributar conforme a los artículos 8 y siguientes de la Ley 49/2002.
En consecuencia, están exentos del IBI los siguientes inmuebles de que sean titulares catastrales las entidades sin fines lucrativos:
. Los que no estén afectos a explotaciones económicas
. Los que estén afectos a explotaciones económicas cuyas rentas se encuentren exentas del Impuesto sobre Sociedades.
Para que la anterior exención del IBI sea aplicable, es necesario que todas y cada una de las actividades realizadas por el sujeto pasivo estén exentas del Impuesto sobre Sociedades. Si una de ellas no está exenta de este impuesto y aunque sólo se ejerza en una parte del inmueble, no se podrá aplicar la exención del impuesto, quedando sujeto y no exento la totalidad del inmueble, sin que sea posible prorratear la cuota del impuesto en función de la superficie.
Por tanto, en la medida en que la fundación de futura creación haya ejercitado la opción por la aplicación del régimen fiscal de la Ley 49/2002, le será aplicable la exención en el IBI regulada en el apartado 1 del artículo 15 de la Ley 49/2002, siempre que cumpla los requisitos de dicho artículo y haya comunicado el ejercicio de la opción por el régimen fiscal al Ayuntamiento competente por la localización del bien inmueble de que se trate.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA/ Ley 37/1992: art. 4, 5 y 20.Uno.
LEY 49/2002: art. 3, 6 y 9.
TRLHL/ R.D.Leg. 2/2004: 61, 104 y 106.
TRLITPAJD/ R.D.Leg. 1/1993: art. 19.1, 31.2 y 45.I.A.b)