La ganancia patrimonial derivada de la transmisión de un inmueble se imputa al período en que tiene lugar la alteración patrimonial. No obstante, si la operación se estructura a plazo con precio aplazado (pagos sucesivos con período superior a un año entre entrega y vencimiento del último plazo), el contribuyente puede optar por imputación temporal proporcional, imputando la ganancia conforme los cobros devienen exigibles, independientemente del momento de percepción efectiva. La elección del criterio de imputación determina el período declarativo aplicable a cada tramo de la ganancia.
Hechos
La consultante transmitió el 28 de septiembre de 2009 una vivienda de su propiedad. En la escritura pública de venta se pactó que el pago del 30 por ciento del precio se realizaría antes del 31 de diciembre de 2013. No obstante, como consecuencia de la imposibilidad de hacer frente a dicho pago por parte del comprador se pactó mediante escritura pública la novación de la deuda pendiente estableciéndose un plazo de pago de cinco años con pagos anuales. El comprador ha advertido a la consultante que podría en alguno de los años no poder efectuar el pago correspondiente, en cuyo caso al año siguiente pagaría el importe de dos anualidades.
Cuestión planteada
Si se diera la circunstancia indicada en qué periodo impositivo debería declarar el cobro efectuado.
Contestación
La transmisión de un inmueble generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación del valor del mismo, de conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).
El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial será la diferencia entre los respectivos valores de transmisión y de adquisición, determinados en la forma prevista en los artículos 35 y siguientes de la Ley del Impuesto.
Dicha ganancia o pérdida patrimonial se imputará al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, si bien el artículo 14.2.d) de la LIRPF establece una regla especial en los supuestos de operaciones a plazos:
“En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y estos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.
En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta”.
Conforme con lo anterior, si el consultante hubiera optado por el criterio de imputación temporal de las operaciones a plazos, tendrá que imputar proporcionalmente la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de su vivienda a cada uno de los períodos impositivos en que sean exigibles los cobros. Ello implica que el cobro exigible en un determinado periodo impositivo pero no percibido deberá imputarse a dicho período, aunque el mismo se obtenga en un periodo impositivo posterior.
Por último, procede señalar que de no haber optado por este criterio de imputación temporal el importe total de la ganancia patrimonial ya se habría imputado al período impositivo de su obtención: 2009.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 14.2 d).