En escisiones de sociedades, los socios personas físicas computarán ganancia o pérdida patrimonial por diferencia entre el valor de adquisición de sus participaciones y el valor de mercado de los títulos recibidos, integrando el resultado en la base imponible del ahorro. No obstante, si la escisión cumple los requisitos del régimen especial del capítulo VIII del Título VII de la LIS (operaciones transfronterizas UE con Sociedades Europeas), resultarán exoneradas del reconocimiento de renta y las nuevas participaciones conservarán la fecha de adquisición y base del coste original, condicionado a que exista proporcionalidad entre la atribución de valores a los socios de la escindida y la de la adquirente.
Hechos
Sociedad limitada participada al 50 por ciento por dos personas físicas que pretende efectuar una escisión parcial no proporcional. Como consecuencia de dicha operación se constituirían dos nuevas sociedades, las cuales serían las beneficiarias de la escisión, y cuyos socios únicos serían, respectivamente, los socios de la sociedad escindida.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de dicha operación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los socios.
Contestación
El artículo 37.1.e) de la LIRPF dispone respecto a las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas por los socios personas físicas en la escisión de sociedades, lo siguiente:
“e) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.
En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.”
Las ganancias o pérdidas patrimoniales así obtenidas se integrarán en la base imponible del ahorro (artículo 49 de la LIRPF).
Expuesto el tratamiento general de las ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes al socio persona física en la escisión, debe indicarse la posible aplicación a las escisiones del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, regulado en el capítulo VII del título VII de la actualmente vigente Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), en adelante LIS, estableciendo en ese sentido el apartado 3 del citado artículo 37 de la LIRPF, que “Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades”. En caso de resultar aplicable el referido régimen especial, la persona física no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de la escisión, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha operación conservarán a efectos fiscales las fechas de adquisición y los valores que tenían las participaciones correspondientes a la sociedad escindida.
No obstante debe señalarse que entre los requisitos exigidos para la aplicación del citado régimen especial, el artículo 76.2.2º de la LIS, establece que “En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad.”
El apartado 4 del artículo 76 de la LIS establece que “Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
En el presente caso, la participación de cada socio en cada una de las sociedades beneficiarias de la escisión (100% en una sociedad y 0% en la otra) se establecería en una proporción distinta a la que tenían en la sociedad escindida (50% de participación para cada socio), por lo que para la aplicación del régimen especial sería necesario que cada uno de los patrimonios escindidos constituyera una rama de actividad, sin que de lo manifestado en la consulta pueda deducirse esta circunstancia dado lo limitado de los datos aportados.
Por último, a los efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial del socio, y en consonancia con lo dispuesto en el artículo 37.2 de la LIRPF, cuando existan valores homogéneos se considerará que los valores transmitidos por el contribuyente son aquellos que adquirió en primer lugar.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 37.