Los rendimientos derivados del arrendamiento de locales en una comunidad de propietarios se atribuyen a cada propietario según su coota de participación en la comunidad (art. 89.3 LIRPF), calificándose como rendimientos del capital inmobiliario (art. 22.1). El cálculo del rendimiento neto se determina conforme a las normas del IRPF, siendo deducibles los gastos reales incurridos en la obtención de la renta, incluyendo aquellos gastos comunes (cuota de participación del propietario en los gastos totales de la comunidad). La atribución opera en forma de imputación directa en la declaración personal de cada propietario según su participación, sin aplicación de reducciones específicas del IRPF (arts. 23.2, 23.3, 26.2 y 32).
Hechos
Locales comerciales arrendados a terceros pertenecientes a la Comunidad de Propietarios del edificio donde reside el consultante, que forman parte de los elementos comunes particulares, junto al atrio y otras dependencias y servicios, y cuya propiedad corresponde, como anejo inseparable, a los propietarios de las viviendas.
En el artículo 3 de los Estatutos de la Comunidad se indica que las rentas obtenidas con el citado arrendamiento se aplicarán "al pago de los gastos de toda índole que los propios locales ocasionen, y el excedente se imputará a cada una de las viviendas que integran el conjunto inmobiliario"...."para satisfacer la parte proporcional de gastos de los restantes elementos comunes particulares y generales".
Entre los gastos incurridos, existen determinados gastos generados en los propios locales arrendados, que pueden justificarse documentalmente, tales como arreglos o sustituciones de puertas y persianas metálicas motorizadas de entrada a los locales, pintura, etc. Pero existen otros gastos, como reparaciones de la fachada del edificio, contratos de seguro, administración, vigilancia o portería, es decir, gastos generales del edificio cuyos importes aparecen englobados junto a los de las viviendas.
Cuestión planteada
1. Si deben declararse los rendimientos que producen los alquileres de estos locales por cada propietario según su cuota de participación en la Comunidad y en qué apartado y casilla del modelo de declaración del Impuesto para 2008.
2. Cálculo del rendimiento neto y deducibilidad de los gastos incurridos, en especial de aquellos cuyos importes vienen englobados junto a los de las viviendas.
Contestación
Al comportar las comunidades de propietarios reguladas en la Ley de Propiedad Horizontal, a efectos de este Impuesto, la existencia de una comunidad de bienes en cuanto a la obtención de rentas por la entidad, para analizar el tratamiento tributario de la renta derivada del arrendamiento de los locales comerciales se hace preciso acudir en primer lugar al artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se determina que las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del título X de esta Ley.
Por su parte, la mencionada sección 2ª en sus artículos 88 y 89 establece lo siguiente:
- Artículo 88.
“Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos”.
- Artículo 89.
“1. Para el cálculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, se aplicarán las siguientes reglas:
1. ª Las rentas se determinarán con arreglo a las normas de este Impuesto, y no serán aplicables las reducciones previstas en los artículos 23.2, 23.3, 26.2 y 32 de esta Ley, con las siguientes especialidades:
(…).
3. Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.
(…)”.
Conforme con lo expuesto, la renta derivada del arrendamiento de los locales comerciales se atribuirá a cada uno de los propietarios en función de su coeficiente de participación en la comunidad, en cuanto este es el módulo para determinar la participación de cada propietario en las cargas y beneficios de la misma, de acuerdo con el artículo 3 de los Estatutos de la c1omunidad.
Al determinarse las rentas de la comunidad de propietarios con arreglo a las normas del IRPF, la calificación tributaria de estas rentas es la de rendimientos del capital inmobiliario, en cuanto se corresponde con el concepto que de los mismos establece el artículo 22.1 de la Ley del Impuesto: “Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquellos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza”, salvo que el arrendamiento reuniera los requisitos que el artículo 27.2 de la misma ley exige para calificarlo como actividad económica: que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y que para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
Si no se cumplen los requisitos del artículo 27.2, el rendimiento del capital inmobiliario atribuido por la entidad se consignará en el apartado “Régimen de atribución de rentas” del modelo de Declaración del Impuesto, en la casilla “Rendimiento neto atribuido” por la entidad (página 8 y casilla 209 del modelo de declaración para 2008).
Respecto a los gastos deducibles para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, el artículo 23.1 de la Ley 35/2006 establece lo siguiente:
“Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos siguientes:
a) Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos (…).
b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.
(…)”.
Conforme con lo anterior, serán deducibles todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Pues bien, desde esta perspectiva de “gastos necesarios para la obtención de los rendimientos”, sólo puede concluirse la no deducibilidad de los gastos generales del edificio, gastos que responden a la condición de propietario de la correspondiente vivienda o local, pero que son totalmente ajenos a los rendimientos generados por el arrendamiento de un elemento común del edificio: se trata de gastos que ya venían produciéndose con anterioridad al arrendamiento, sin vinculación alguna con los “nuevos” rendimientos y sin que la obtención de estos altere la naturaleza de ajenidad de aquellos. Evidentemente, tales gastos tendrían la consideración de deducibles respecto al rendimiento correspondiente al alquiler de la propia vivienda o local, sin que procediera efectuar prorrateo alguno respecto a la hipotética parte de estos gastos que pudiera corresponder a los elementos comunes arrendados y demás partes comunes del edificio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Arts. 8, 22, 23, 27.2, 88, 89