La bonificación del 99% en IS resulta aplicable a los servicios de estacionamiento ORA, aparcamientos públicos municipales y retirada de vehículos, al concurrir los requisitos subjetivo (sociedad anónima de capital íntegramente municipal) y objetivo (servicios enumerados en LBRL art. 25.2.g y 36.1). Respecto al IVA, estos servicios están sujetos como prestaciones de servicios, siendo de aplicación el tipo estándar del 21% (sin exención por actividad pública). La falta de contraprestación al Ayuntamiento no afecta la sujeción al IVA ni a la aplicabilidad de la bonificación en IS, siendo irrelevante a efectos del tratamiento fiscal de la entidad consultante.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad de titularidad municipal, estando suscrito el 100% de su capital social por un Ayuntamiento.
Su objeto social hasta 2004 ha sido organizar y prestar el servicio público de limpieza municipal, tanto de recogida domiciliaria de basuras como de limpieza viaria, su coordinación con otros sistemas de limpieza de cualquier clase que de un modo principal o determinante sirvan necesidades de la ciudad, así como la eliminación o transferencia de los residuos sólidos urbanos, incluidas plantas o estaciones de depuración. La entidad consultante se ha venido aplicando la bonificación del 99% a la parte de la cuota íntegra derivada de estos servicios.
En el ejercicio 2004, el Ayuntamiento ha decidido, sin contraprestación de ningún tipo, que la entidad consultante sea la que gestione, emplee a trabajadores, realice los gastos necesarios, y quede en poder de los beneficios que se puedan derivar por la prestación de los servicios de estacionamiento del tráfico en vía urbana (ORA), de los aparcamientos subterráneos propiedad municipal, y se encargue de prestar el servicio de retirada de vehículos de vías urbanas (grúa municipal) y su posterior depósito y vigilancia. En consecuencia, la entidad consultante ha procedido a ampliar su objeto social, incluyendo la gestión de estacionamientos y aparcamientos públicos, incluidos los limitados y controlados mediante aparatos expendedores en la vía pública, grúa municipal y depósitos de vehículos.
Cuestión planteada
1. Si está bonificada con un 99% la parte de la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades que corresponda a las rentas derivadas de los servicios de estacionamientos en vía pública limitados y controlados mediante aparatos expendedores (ORA), aparcamientos públicos subterráneos de propiedad municipal y retirada de vehículos de la vía urbana por la grúa, su depósito y vigilancia.
2. Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido y tipo impositivo aplicable por la prestación de los servicios mencionados en la cuestión 1 anterior.
3. Cuál sería el tratamiento de la falta de contraprestación por la entidad consultante al Ayuntamiento, por la prestación de los servicios citados en las cuestiones 1 y 2 anteriores.
Contestación
1. El artículo 34.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“Tendrá una bonificación del 99 por ciento la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de cualquiera de los servicios comprendidos en el apartado 2 del artículo 25 o en el apartado 1.a), b) y c) del artículo 36 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local, de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegramente privado.
La bonificación también se aplicará cuando los servicios referidos en el párrafo anterior se presten por entidades íntegramente dependientes del Estado o de las comunidades autónomas.”
Del referido precepto se deduce la necesidad de que concurran dos circunstancias para que pueda aplicarse la bonificación en el ámbito municipal.
La primera circunstancia, de naturaleza subjetiva, es que sólo es aplicable a determinadas formas organizativas de prestación de los servicios de competencia de las entidades locales territoriales, municipales o provinciales. En particular, si el ente instrumental es una sociedad, la bonificación se aplicará sólo a aquellas sociedades mercantiles cuyo capital pertenezca íntegramente a la entidad local, municipal, provincial o al Estado o Comunidad Autónoma, es decir, en el caso de gestión directa de los servicios públicos.
En el supuesto a que se refiere el escrito de consulta, se aprecia la concurrencia de este primer requisito subjetivo, ya que se trata de una sociedad anónima de capital íntegramente municipal.
La segunda circunstancia es de carácter objetivo, de forma que la cuota a bonificar debe proceder de rentas derivadas de la prestación de los servicios públicos municipales enumerados en el apartado 2 del artículo 25 o en el apartado 1.a), b) o c) del artículo 36 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local. Así pues, los demás servicios públicos que puedan prestar los Municipios (y la citada Ley les permite actuar para "promover toda clase de actividades y prestar cuantos servicios públicos contribuyan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal") no darán derecho a la bonificación.
Con respecto a este segundo requisito, la letra g) del apartado 2 del artículo 25 de la Ley 7/1985, en su redacción en vigor a partir del 31 de diciembre de 2013 por la Ley 27/2013, de 27 de diciembre, de racionalización y sostenibilidad de la Administración Local, establece, entre las competencias que ejercerá el Municipio, el "Tráfico, estacionamiento de vehículos y movilidad. Transporte colectivo urbano.". Por ello, se hace preciso determinar si las actuaciones de la entidad consultante pueden entenderse incluidas en la letra g) mencionada para disfrutar la bonificación en el Impuesto sobre Sociedades.
A su vez, en materia de competencia de los Municipios, es preciso traer a colación el artículo 7 del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, que dispone:
“Se atribuyen a los Municipios, en ámbito de esta Ley, las siguientes competencias:
a) La ordenación y el control del tráfico en las vías urbanas de su titularidad, así como su vigilancia por medio de agentes propios, la denuncia de las infracciones que se cometan en dichas vías y la sanción de las mismas cuando no esté expresamente atribuida a otra Administración.
b) La regulación mediante Ordenanza Municipal de Circulación, de los usos de las vías urbanas, haciendo compatible la equitativa distribución de los aparcamientos entre todos los usuarios con la necesaria fluidez del tráfico rodado y con el uso peatonal de las calles, así como el establecimiento de medidas de estacionamiento limitado, con el fin de garantizar la rotación de los aparcamientos, prestando especial atención a las necesidades de las personas con discapacidad que tienen reducida su movilidad y que utilizan vehículos, todo ello con el fin de favorecer su integración social.
c) La inmovilización de los vehículos en vías urbanas cuando no se hallen provistos de título que habilite el estacionamiento en zonas limitadas en tiempo o excedan de la autorización concedida hasta que se logre la identificación de su conductor.
La retirada de los vehículos de las vías urbanas y el posterior depósito de aquéllos cuando obstaculicen o dificulten la circulación o supongan un peligro para ésta o se encuentren incorrectamente aparcados en las zonas de estacionamiento restringido, en las condiciones previstas para la inmovilización en este mismo artículo. Las bicicletas solo podrán ser retiradas y llevadas al correspondiente depósito si están abandonadas o si, estando amarradas, dificultan la circulación de vehículos o personas o dañan el mobiliario urbano.
Igualmente, la retirada de vehículos en las vías interurbanas y el posterior depósito de éstos, en los casos y condiciones que reglamentariamente se determinen.
(…)”
En este sentido, puede considerarse que la gestión de retirada de vehículos de la vía urbana por la grúa, su depósito y vigilancia, así como la gestión de estacionamientos en vía pública limitados y controlados mediante aparatos expendedores (ORA), quedan incluidas en el desarrollo del servicio municipal de tráfico, estacionamiento de vehículos y movilidad, tal y como se desprende de las letras b) y c) del artículo 7 del texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, transcrito previamente, por lo que dichas rentas tendrán derecho a la bonificación regulada en el artículo 34.2 del TRLIS.
Por el contrario, no parece que en el concepto de tráfico, estacionamiento de vehículos y movilidad, pueda incluirse la gestión de aparcamientos públicos subterráneos de propiedad municipal. Por tanto, no serán susceptibles de acogerse a la bonificación, al no encontrarse incluidas en su ámbito objetivo, las rentas obtenidas por la entidad consultante derivadas de la gestión de los citados aparcamientos públicos subterráneos de propiedad municipal.
2. El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que “Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
De conformidad con lo establecido en el apartado tres de dicho precepto, la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
A tales efectos, las letras a) y b) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto establece que se reputarán empresarios o profesionales:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(…)
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.”.
En este sentido, el apartado dos del mismo artículo 5 de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la mercantil consultante que, consecuentemente, tendrá la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante, en la medida en que la consultante es una entidad mercantil íntegramente dependiente de un Ayuntamiento, se hace necesario analizar dentro del ámbito general de su actuación empresarial la sujeción al Impuesto de las operaciones cuyo destinatario sea el mismo.
El artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (antiguo artículo 4.5 de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva, norma derogada y sustituida desde el 1 de enero de 2007 por la referida Directiva 2006/112/CE), establece lo siguiente:
“Los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades u operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones.
No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlos sujetos pasivos lleve a distorsiones graves de la competencia.
En cualquier caso, los organismos anteriormente citados tendrán la condición de sujetos pasivos en relación con las actividades que figuran en el anexo I, excepto cuando el volumen de éstas sea insignificante.”.
La incorporación del mencionado artículo 13.1 de la Directiva 2006/112/CE al Derecho nacional se ha realizado a través de los artículos 5 y 7.8º de la Ley 37/1992. Este último establece la no sujeción de las siguientes operaciones:
“Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
a) Telecomunicaciones.
b) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
c) Transportes de personas y bienes.
d) Servicios portuarios y aeroportuarios y explotación de infraestructuras ferroviarias incluyendo, a estos efectos, las concesiones y autorizaciones exceptuadas de la no sujeción del Impuesto por el número 9º siguiente.
e) Obtención, fabricación o transformación de productos para su transmisión posterior.
f) Intervención sobre productos agropecuarios dirigida a la regulación del mercado de estos productos.
g) Explotación de ferias y de exposiciones de carácter comercial.
h) Almacenaje y depósito.
i) Las de oficinas comerciales de publicidad.
j) Explotación de cantinas y comedores de empresas, economatos, cooperativas y establecimientos similares.
k) Las de agencias de viajes.
l) Las comerciales o mercantiles de los Entes públicos de radio y televisión, incluidas las relativas a la cesión del uso de sus instalaciones.
m) Las de matadero.”.
El mencionado precepto comunitario ha sido objeto de interpretación en diversas sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en adelante, Tribunal. En este sentido, ha de destacarse la de 11 de julio de 1985, Asunto C-107/84, Comisión contra Alemania, la de 26 de marzo de 1987, Asunto C-235/85, Comisión contra Holanda, o la de 17 de octubre de 1989, Asuntos acumulados C-231/87 y 129/88, así como más recientemente la de 16 de septiembre de 2008, C-288/07, Isle of Wigth Council.
La determinación de los supuestos de sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido por los entes públicos ha de realizarse a la luz de la citada jurisprudencia del Tribunal, de la que cabe concluir que dicha sujeción habrá de determinarse considerando los siguientes extremos:
1º Las prestaciones de servicios han de ser realizadas por entes u organismos de derecho público.
2º La prestación de servicios controvertida ha de realizarse en el ejercicio de una función pública, esto es, que el ente público actúe en su calidad de sujeto de derecho público.
La aplicación conjunta de ambos requisitos a la actividad de las Administraciones públicas, permite aislar la parte de la misma que, por su marcado carácter no empresarial, resulta ajena al Impuesto.
A estos efectos, han de valorarse los siguientes extremos:
a) Desde un punto de vista estrictamente jurídico, del total de actuaciones realizadas por la Administración habrían de excluirse las situadas al margen del derecho administrativo.
b) En segundo lugar, si la función desarrollada por un ente o Administración pública se ejerce en competencia con los particulares y el hecho de declararla no sujeta puede dar lugar a distorsiones graves de la competencia, habría de concluirse la sujeción de la misma.
Resulta evidente que la simple concurrencia en relación con la misma operación determina una situación desfavorable para los destinatarios, que en el caso de la provisión pública no soportarán el Impuesto.
En este caso, la distorsión habría de calificarse en función de la importancia relativa del volumen de operaciones desarrollado por los particulares respecto del correspondiente a la provisión pública, ya que si esta última tiene carácter aislado o excepcional no debe concluirse que dicha distorsión es grave o, como precisa la versión inglesa de la Directiva 2006/112/CE, “significativa”.
Por otra parte, la distorsión podría generarse no desde el punto de vista de los destinatarios, en cuanto obligados a satisfacer en última instancia el Impuesto devengado a lo largo de todo el proceso productivo, sino desde el punto de vista de los empresarios o profesionales.
En cualquier caso, ha de señalarse que la medida de no sujeción contenida en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, al constituir una excepción al principio general expuesto en el artículo 2.1.c) de la Directiva 2006/112/CE, según el cual estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro por un sujeto pasivo que actúe como tal, debe ser objeto de interpretación estricta, como reiteradamente ha señalado el Tribunal. Dicho planteamiento atempera sin duda el alcance de la expresión “distorsión grave”.
c) Finalmente, la actividad desarrollada habrá de ser distinta de las contenidas en el artículo 7.8º como correlato del anexo I de la Directiva 2006/112/CE. Para cualquiera de ellas, el legislador ha decidido su sujeción en todo caso en atención a su marcado carácter económico.
La aplicación de dichos requisitos a las situaciones concretas desarrolladas por los entes públicos ha de hacerse igualmente en atención a las distintas formas de personificación de la gestión de los servicios públicos, esencialmente cuando el sujeto activo de la transacción no es un ente territorial, esto es, la propia Administración estatal, autonómica o local, sino un organismo o entidad dependiente de cualquiera de ellas.
A partir de todo ello puede concluirse que los entes de derecho público que ajustan su funcionamiento al derecho administrativo cumplirían en principio los dos primeros requisitos citados (es decir, tener la condición de entes públicos y actuar en el régimen de Derecho público).
No obstante, dicha conclusión habría de matizarse caso por caso en atención al tipo de actividad desarrollada, en particular, en cuanto incluida en la lista del artículo 7.8º de la Ley 37/1992.
El Ayuntamiento y la sociedad de titularidad pública que presta los servicios están sujetos en sus actividades al derecho administrativo.
Pues bien, la determinación del régimen aplicable a efectos del Impuesto a este tipo de entidades y sociedades públicas ha de hacerse a partir de los criterios jurisprudenciales existentes emanados reiteradamente del Tribunal Supremo y del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas.
Desde el punto de vista del derecho comunitario, el artículo 9.1 de la Directiva 2006/112/CE establece que “serán considerados como sujetos pasivos quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna de las actividades económicas mencionadas en el apartado 2, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad.”.
El requisito esencial que hay que analizar es el carácter independiente que dichas entidades puedan llegar a tener en relación con el ente territorial que las ha creado y del que dependen.
Al respecto, el Tribunal se ha pronunciado en la sentencia de 26 de marzo de 1987, Asunto C-235/85 y en la de 25 de julio de 1991, Asunto 202/90.
En este último pronunciamiento, el Tribunal analizó la sujeción al Impuesto de los servicios prestados por los recaudadores municipales a favor del Ayuntamiento de Sevilla, manifestando que, si bien en su actuación, dichas personas mantenían lazos evidentes con el Ente territorial, fundamentadas en la impartición por éste de instrucciones o el ejercicio de un control disciplinario, tales circunstancias no eran suficientes para considerar una relación de dependencia empleador-empleado que implicara la no sujeción de los servicios de recaudación prestados.
El hecho decisivo en opinión del Tribunal es que los recaudadores municipales soportan el riesgo económico de su actividad, en la medida en que el beneficio que obtienen trae causa no sólo del premio de cobranza que le abona el Ayuntamiento de Sevilla en función de la recaudación efectuada, sino también en los gastos en que incurren por el empleo de recursos humanos y de capital afectos a su actividad.
A un resultado similar llegó el Tribunal en el Asunto C-235/85, donde analizó la sujeción de los servicios prestados por los notarios en Holanda.
En esta sentencia concluye el Tribunal que la actividad ejercida por los notarios holandeses no se efectúa en calidad de órganos de derecho público, puesto que no están integrados en la organización de la Administración pública, sino que constituye el ejercicio de una actividad económica independiente llevada a cabo en el marco de una profesión liberal.
Lo expuesto hasta este punto resulta coherente con el criterio manifestado desde un punto de vista de derecho nacional por el Tribunal Supremo, si bien hay que matizar con carácter previo que dicho criterio no se refiere a las relaciones que los Entes creados mantienen con los ayuntamientos de los que dependen -relaciones internas-, sino a las que tienen por destinatarios a los vecinos, sin perjuicio de que la argumentación resulte plenamente válida para el análisis de aquéllas.
Pues bien, reproduciendo en todas ellas la misma fundamentación jurídica, el Alto tribunal español se ha pronunciado reiteradamente en sentencias como la 25 de septiembre de 2002, 24 de junio de 2003, 23 de abril de 2004 ó 12 de junio de 2004, en el sentido de considerar que las entidades íntegramente participadas por ayuntamientos y dedicadas a la gestión de servicios propios del Ente territorial, no son sino órganos técnico-jurídicos de éste último.
De esta forma, basando su criterio en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, el Tribunal Supremo realiza las siguientes consideraciones en la sentencia de 12 de junio de 2004:
“A este respecto conviene tener presente la doctrina científica más conspicua que ha distinguido y matizado lo que son las sociedades de entes públicos, surgidas a partir del momento en que la Administración adoptó como técnica de funcionamiento el de las sociedades mercantiles, para gestionar así con más eficacia (relaciones laborales, contabilidad, etc.) las actividades industriales, comerciales y de servicios que venían realizando mediante determinados organismos autónomos.
La realidad es que las sociedades mercantiles constituidas por la Administración como socio único, se hallan más cerca de la fundación de un servicio público que de una figura asociativa (art. 1665 del Código Civil, art. 116 del Código de Comercio); tan es así que el artículo 10, párrafo segundo, de la Ley de 17 de julio de 1951, de Sociedades Anónimas y luego el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, han tenido que «exceptuar de lo establecido en el apartado anterior (número de socios fundadores no inferiores a tres) a las sociedades constituidas por el Estado, Comunidades Autónomas o Corporaciones Locales, o por organismos o entidades de ellos dependientes».
Es cierto que externamente estas sociedades mercantiles se relacionan con los usuarios bajo formas jurídicas propias del Derecho privado, pero en cambio internamente actúan casi como un órgano del ente público. En especial, desde el punto de vista de su régimen económico-financiero, forman parte del Sector público y se hallan sometidas a determinadas disposiciones de la Ley General Presupuestaria, de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas de 18 de mayo de 1995 y quedan sometidas a la fiscalización del Tribunal de Cuentas y, particularmente, es menester traer a colación el Texto articulado de la Ley especial para el Municipio de Barcelona, aprobado por Decreto de 23 de mayo de 1960, cuyo artículo 3º, apartado 1, disponía: «1. Las Entidades municipales autónomas y las Sociedades municipales, excepto las de economía mixta, estarán consideradas como órganos técnico jurídicos de gestión del Ayuntamiento, les serán aplicables los beneficios reconocidos a éste por las Leyes, especialmente disfrutarán de las exenciones y bonificaciones fiscales, prestación de créditos y demás que correspondan a las Corporaciones municipales», régimen que es fiel expresión de la consideración interna de las sociedades municipales (participadas al 100% por el Ayuntamiento), como gestión directa de los servicios, o sea, como prestados por un órgano técnico-jurídico del mismo.
Por todo ello es una simplificación afirmar, sin más, que se trata de sociedades mercantiles idénticas a las pertenecientes a socios privados en todo o en parte, razón por la cual la Sala considera que hasta la promulgación de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, el apartado 6º del artículo 5º de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, anterior, permite, conforme a nuestro Derecho interno, afirmar que una sociedad mercantil municipal, participada al 100 por 100 por el Ayuntamiento, que presta un servicio público, lo hace como gestión directa de un Organismo Público, respetando así las prescripciones de la Sexta Directiva.
(…)” .
Por otra parte, si se afirma el carácter de las entidades creadas como órganos técnico-jurídicos de los Entes públicos de los que dependen, las transferencias y aportaciones que estos últimos destinen a la financiación de los segundos no pueden constituir contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto, siendo su única finalidad la dotación de recursos suficientes para el desarrollo de las funciones encomendadas.
En este sentido, continúa la citada sentencia de 12 de junio de 2004 como sigue:
“(…) Es incuestionable que las transferencias hechas por el Ayuntamiento de Córdoba a la Sociedad Mercantil Sadeco no son contraprestaciones debidas a relaciones jurídico-mercantiles entre ambos, sino aportaciones de naturaleza pública para financiar un mero instrumento de gestión directa del servicio público de limpieza viaria, recogida de basuras y tratamiento de residuos, al margen por completo del concepto de hecho imponible definido en el artículo 3º, apartado 1, de la Ley 30/1985, de 2 de agosto del IVA.".
Siendo ello así, su realidad a efectos del Impuesto no puede ir más allá de su consideración como meros centros de gasto, sin que por tanto la financiación que reciben del ente del que dependen pueda calificarse como contraprestación de operaciones sujetas al mismo.
En este sentido, la mención que se hace en el segundo párrafo del artículo 7.8º de la Ley 37/1992, que se transcribió, ha de entenderse aplicable únicamente a operaciones ajenas a la relación entre el ente público y la fórmula organizativa de la que éste se valga para la prestación de sus servicios, y siempre a condición de que dichas fórmulas organizativas tengan, tanto desde un punto de vista orgánico como funcional, naturaleza empresarial.
La concreta aplicación de todo lo expuesto hasta este punto al supuesto consultado y sobre la base de la reiterada doctrina al respecto establecida por esta Dirección General (por todas, consulta nº V0335-12 de 15 de febrero de 2012), permite llegar a las siguientes conclusiones:
Los servicios prestados por la entidad consultante no se encontrarán sujetos al Impuesto exclusivamente en aquellos casos en que el destinatario de los servicios que presta sea el Ente público del que depende o bien otras personas o entidades que dependan íntegramente del mismo.
Sin embargo, la no sujeción al Impuesto de los servicios prestados al Ayuntamiento del que depende no puede extenderse a aquellos servicios prestados a terceros, sean empresarios o profesionales particulares, sean otros Entes públicos distintos de dicho Ayuntamiento salvo en el supuesto, como se ha indicado, de que dichos terceros dependan íntegramente del citado Ayuntamiento.
En efecto, la doctrina que ha sido expuesta relativa al régimen fiscal aplicable a efectos del Impuesto para los órganos técnico jurídicos de los Entes públicos y, por tanto, su consideración como meros centros de gasto, se fundamenta, entre otros, en el carácter interno de las operaciones que tales órganos realizan, hecho que no es predicable de los servicios prestados a terceros.
3. Con respecto a cuál sería el tratamiento de la falta de contraprestación por la entidad consultante al Ayuntamiento, por la prestación de los servicios citados en las cuestiones 1 y 2 anteriores, cabe señalar que a efectos del Impuesto sobre Sociedades, no se considera que dicha cuestión deba ser objeto de ningún tratamiento. El Ayuntamiento procede a la gestión de unos servicios públicos locales en régimen de gestión directa, a través de una sociedad mercantil de exclusiva titularidad municipal, que presta los servicios quedando en su poder los beneficios que puedan derivarse de dicha prestación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA / Ley 37/1992 ; art. 4, 5 y 7
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 34