Las retribuciones percibidas por residente fiscal en España derivadas de contrato con la IFC están exentas de tributación en IRPF conforme a la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de Naciones Unidas (21 de noviembre de 1947), cuyo anexo XIII expresamente incluye la IFC como organismo amparado. La exención requiere acreditación de la condición de funcionario del organismo especializado.
Hechos
El consultante ha sido contratado como Short Term Consultant (consultor de corto plazo) por la International Finance Corporation (Corporación Financiera Internacional), en adelante IFC, percibiendo por ello una retribución que se fija en una cantidad por día trabajado. De acuerdo con su contrato, los servicios como consultor para la IFC los realizará durante unos 150 días dentro del período comprendido entre el 14 de noviembre de 2016 y el 30 de junio de 2017. De los datos aportados no puede deducirse si los trabajos de consultoría se desarrollan en España o en Estados Unidos, sede de la IFC, o en un tercer país. En la documentación aportada, sobre las condiciones de dicha contratación, figura que si el consultante se convierte en ciudadano de Estados Unidos será responsable de pagar los impuestos y seguridad social según la tasa de los empleados por cuenta propia
Cuestión planteada
Si la retribución que percibe, derivada de dicho contrato, está exenta de tributación en España.
Contestación
La presente contestación se formula bajo la hipótesis de que el consultante es residente fiscal en España.
El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”.
Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que “lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española”.
Al ser -el consultante- residente fiscal en España, tributará en este país por su renta mundial con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, salvo que alguna disposición declare exenta de tributación alguna de las rentas obtenidas por el contribuyente y sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que resulten de aplicación.
La IFC es un organismo que integra el Grupo Banco Mundial y, en consecuencia, será de aplicación la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de Naciones Unidas, de 21 de noviembre de 1947, y la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de Naciones Unidas de 13 de febrero de 1946, a los que se adhirió España mediante Instrumentos de 13 de julio de 1974 (BOE de 25 de noviembre y 17 de octubre de 1974) y sus Anexos. En estos textos se recoge la exención de las retribuciones que se perciban como funcionario de un Organismo Especializado de Naciones Unidas siempre que se acredite dicha condición de funcionario de alguno de los citados Organismos.
En este sentido, el anexo XIII de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de Naciones Unidas, de 21 de noviembre de 1947, establece:
“La Convención (incluido el presente anexo) se aplicará a la Corporación Financiera Internacional (en adelante denominada “la Corporación”)…”.
Por tanto, como se ha señalado, resulta de aplicación la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de Naciones Unidas, de 21 de noviembre de 1947.
En este sentido, la sección 19 del artículo V de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de Naciones Unidas establece:
“Los funcionarios de los Organismos especializados:
a) (…).
b) Gozarán, en materia de impuestos sobre los sueldos y emolumentos percibidos del Organismo especializado de iguales exenciones que las disfrutadas en iguales condiciones por los funcionarios de las Naciones Unidas.
(…).”.
Según la documentación aportada por el consultante, durante el tiempo de duración de la colaboración de éste con la IFC, el consultante será considerado como consultor miembro del staff del grupo del Banco Mundial.
En relación con lo anterior, la sección 9 “Exenciones de impuestos” del artículo VI del Convenio Constitutivo de la IFC, hecho en Washington el 25 de mayo de 1955 (BOE de 23 de diciembre de 1981), establece:
“Sección 9
(…).
(b) Los sueldos y emolumentos que pague la Corporación a sus Directores, Suplentes, funcionarios o empleados que no sean ciudadanos, súbditos u otros nacionales del país en cuestión, quedarán exentos de todo impuesto.
(…).”.
Por tanto, en aplicación del Convenio Constitutivo de la IFC, estarán exentos los sueldos y emolumentos percibidos por los Directores, Suplentes, funcionarios o empleados de la IFC, siempre y cuando no sean nacionales del país en cuestión, en este caso, España.
Si el consultante se encontrara dentro de estas categorías y no fuera de nacionalidad española, le serán de aplicación las exenciones previstas en los artículos citados sobre los sueldos y emolumentos percibidos de tales organismos.
Del escrito de consulta, sin embargo, se deduce que el consultante es de nacionalidad española por lo que no le sería de aplicación la exención recogida en el citado artículo.
Por otra parte parece deducirse asimismo que no es funcionario ni empleado de la IFC, sino que se trata de un profesional contratado por ésta para realizar trabajos de consultoría en dicho organismo, a través de un contrato de colaboración con una duración aproximada de 150 días, sin que por lo tanto se le pueda hacer extensiva la exención de impuestos para los sueldos y emolumentos que satisfaga dicho organismo a sus empleados, ni aun cuando acredite el nombramiento como tal empleado no sólo a través del contrato suscrito (en el que dice que se le considera staff) sino a través de la designación o nombramiento de la IFC en la que se determine la categoría de empleados a los que se aplica la exención, al tratarse de un ciudadano español.
Por otro lado, habría que analizar si resultan de aplicación otras exenciones previstas en otras normas internaciones.
En concreto, podría resultar de aplicación el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 22 de febrero de 1990 (BOE de 22 de diciembre de 1990), que, en su artículo 15, establece en relación a los servicios personales independientes:
“1. Sin perjuicio de las disposiciones del artículo 7 (beneficios empresariales), las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga de la prestación de servicios profesionales o actividades similares de carácter independiente, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado. Sin embargo, dichas rentas pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante si ese residente dispone o ha dispuesto regularmente de una base fija en el otro Estado contratante para la realización de dichas actividades. En tal caso, solamente podrán someterse a imposición en ese otro Estado contratante las rentas imputables a dicha base fija.
2. La expresión «servicios profesionales» comprende especialmente las actividades independientes de carácter científico, literario, artístico, educativo o pedagógico, así como las actividades independientes de médicos, abogados, ingenieros, arquitectos, dentistas y contables.”.
Además, la disposición 12 del Protocolo del Convenio establece lo siguiente:
12. En relación con el artículo 15. (Servicios personales independientes).
“La expresión «base fija» deberá de interpretarse con arreglo a los comentarios al artículo 14 (Servicios personales independientes) del modelo de Convenio para evitar la doble imposición respecto de los Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico, y a cualesquiera directrices que se desarrollen en el futuro para la aplicación de dicho artículo.”.
De acuerdo con lo anterior, los rendimientos derivados de la prestación de un servicio profesional o actividad de carácter similar independiente solo tributarán en España, salvo que se disponga de una base fija en los Estados Unidos para la realización de las citadas actividades, en cuyo caso también podrán ser gravados en ese Estado. Sin embargo, según el escrito de consulta, no parece existir dicha base.
Por tanto, España podrá someter a imposición las retribuciones percibidas por el consultante, procedentes de Estados Unidos, que tributarán por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al no resultarles de aplicación ninguno de los supuestos de exención previstos en la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Art. 5.
Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados de Naciones Unidas.
Convenio Constitutivo de la IFC.