La deducción por aportaciones a cuenta vivienda requiere destino exclusivo a primera adquisición o rehabilitación de vivienda habitual propia. La adquisición del 75% de propiedad a hermanos, incluso con rehabilitación posterior y establecimiento de residencia, no constituye "primera adquisición" en sentido normativo (implica adquisición conjunta a terceros y coexistencia de titularidad ajena sobre el mismo inmueble), por lo que incumple la condición de destino regulada en art. 56.2.a) RIRPF: procede pérdida retroactiva del derecho deductivo. El saldo de cuenta vivienda abierta hasta 2010 mantiene el plazo de cuatro años desde apertura para materializar (disposición transitoria décima RD 1975/2008); transcurrido sin adquisición válida, se pierde la deducción por la causa del art. 56.2.b) RIRPF.
Hechos
La consultante abrió una cuenta vivienda en el año 2005. Durante el período 2005 a 2009, ha aportado 9.000 euros en cada uno de los años. En el año 2006, al fallecer sus padres, la consultante adquirió el 25% de una de las tres viviendas que pertenecían a sus padres. En el año 2007, adquirió el 25% de la propiedad de la vivienda en la que reside y otro 25% de otra tercera vivienda.
Cuestión planteada
Si puede deducirse por las cantidades aportadas a su cuenta vivienda hasta 2010.
Si puede destinar el saldo de su cuenta vivienda a adquirir a sus hermanos el 75% de la propiedad de una de las viviendas, rehabilitarla y establecer allí su residencia.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, siendo la base máxima de esta deducción de 9.015 euros anuales. Añadiendo que también podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre éstos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
4. Las cuentas viviendas deberán identificarse separadamente en la declaración del Impuesto, (…)”.
En cuanto al plazo para materializar el saldo de la cuenta vivienda, debe tenerse en cuenta que el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE de 2 de diciembre) añadió una disposición transitoria décima al RIRPF, con aplicación a partir de 1 de enero de 2008, en la que se dispone que:
“1. Los saldos de las cuentas vivienda a que se refiere el artículo 56 de este Reglamento, existentes al vencimiento del plazo de cuatro años desde su apertura y que por la finalización del citado plazo debieran destinarse a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente en el período comprendido entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010, podrán destinarse a dicha finalidad hasta el día 31 de diciembre de 2010 sin que ello implique la pérdida del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual. (…).
2. En ningún caso las cantidades que se depositen en las cuentas vivienda una vez que haya transcurrido el plazo de cuatro años desde su apertura darán derecho a la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual”.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, el cual establece que “con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento del contribuyente o que concurra alguna de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda en dicho plazo, a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición, a la que se asimila su construcción, o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo legalmente previsto, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
A estos efectos, sólo se considera primera adquisición de vivienda habitual si el contribuyente no ha sido nunca, con anterioridad a la adquisición, propietario de otra edificación que hubiera constituido en algún momento su vivienda habitual.
Una vez que haya adquirido parte del pleno dominio de la vivienda habitual, las aportaciones que el contribuyente pudiera efectuar en la cuenta vivienda no podrán ser objeto de deducción (salvo que las cantidades depositadas en la cuenta se destinen a rehabilitación), ya que la deducción únicamente se puede practicar en tanto no se haya producido la adquisición, en cualquier proporción, de la primera vivienda habitual.
En el presente caso, el hecho de que la consultante adquiriera en 2007 un 25% de la plena propiedad de la vivienda en la que reside, conlleva, de acuerdo con lo señalado, que a partir del momento en que concurrieron en la consultante los requisitos de titularidad y residencia en la vivienda, las cantidades aportadas a la cuenta no habrán generado el derecho a la deducción, salvo que la cuenta vivienda tuviera por destino la rehabilitación de la vivienda habitual de la contribuyente.
No obstante, aun cuando la cuenta fuera a destinarse a la rehabilitación de su vivienda habitual, conforme con el apartado segundo de la disposición transitoria décima del RIRPF, no darán derecho a deducir las cantidades aportadas a la cuenta una vez transcurrido el plazo de cuatro años desde su apertura, contado de fecha a fecha.
En cuanto a la aplicación del saldo de la cuenta vivienda a la adquisición a sus hermanos del 75% de propiedad de una vivienda, dicho saldo deberá aplicarse dentro del plazo previsto en la normativa (en este caso, hasta 31-12-2010), y, a su vez, dicha aplicación deberá constituir la primera adquisición de vivienda habitual de la consultante, lo que requerirá que no haya sido nunca, con anterioridad a la adquisición de vivienda efectuada con el saldo de la cuenta, propietaria de una edificación que hubiere constituido en algún momento su vivienda habitual. Este requisito resultaría incumplido por la consultante al haber fijado su residencia habitual en una vivienda, en la que tiene un 25% de su propiedad, antes de aplicar el saldo de su cuenta a la referida adquisición del 75%, por cuanto, desde el momento en que estableció su residencia habitual en la vivienda, concurrirían en la consultante los requisitos de propiedad y residencia en la misma para su calificación como habitual, y, siempre que, finalmente, dicha vivienda consolidara esta calificación.
En cuanto a la aplicación, en plazo, del saldo de la cuenta a la rehabilitación de la vivienda habitual de la consultante, no es necesario que se trate de la primera vivienda habitual de la consultante pero dicha rehabilitación deberá ajustarse al concepto recogido en el apartado 5 del artículo 55 del RIRPF, el cual dispone:
“A los efectos previstos en el artículo 68.1.1.º de la Ley del Impuesto se considerará rehabilitación de vivienda las obras en la misma que cumplan cualquiera de los siguientes requisitos:
a) Que hayan sido calificadas o declaradas como actuación protegida en materia de rehabilitación de viviendas en los términos previstos en el Real Decreto 801/2005, de 1 de julio, por el que se aprueba el Plan Estatal 2005-2008, para favorecer el acceso de los ciudadanos a la vivienda (actualmente, el Real decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, por el que se aprueba el Plan Estatal 2009-2012).
b) Que tengan por objeto principal la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25 por ciento del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la vivienda la parte proporcional correspondiente al suelo.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 18/1991 arts. LIRPF, 35/2006, Art- 68-1-
RIRPF, RD 439/2007, Art. 54, 55, 56 y D. Tª. 10ª.