La reducción del 95% en la base imponible del ISD por donación de participaciones empresariales (art. 20.6 LISD) requiere como condición sine qua non que las participaciones donadas sean susceptibles de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio conforme al art. 4.8.2 LP. Cuando el donante no reside en España, la aplicabilidad de la reducción depende de que ostente obligación real de contribuir por el Patrimonio respecto de esas participaciones; la falta de residencia en territorio español genera dudas sobre tal sujeción que deben resolverse conforme a la normativa patrimonial aplicable y, en su caso, a los tratados internacionales.
Hechos
El consultante, residente en España, va a recibir de su padre, no residente de nacionalidad rusa, mediante donación las participaciones sociales en una empresa con domicilio fiscal en la Comunidad Valenciana.
Cuestión planteada
Aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a la donación planteada.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (en adelante LISD) establece lo siguiente:
"En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora."
La aplicación de la reducción exige, por tanto y como condición “sine qua non” la exención de las participaciones donadas en el Impuesto sobre el Patrimonio prevista en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre Patrimonio.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, el donante de las participaciones no reside en territorio español por lo que habrá que determinar si está sujeto al Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real por la titularidad de las participaciones donadas. De acuerdo con la información facilitada, el donante tiene nacionalidad rusa por lo que consideraremos que reside en Rusia. El artículo 22 del Convenio entre el Gobierno del Reino de España y el Gobierno de la Federación Rusa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio y Protocolo, hecho en Madrid el 16 de diciembre de 1998 (BOE de 06 de julio de 2000) establece lo siguiente:
“Artículo 22. Patrimonio.
1. El patrimonio constituido por bienes inmuebles en el sentido del artículo 6, que posea un residente de un Estado contratante y esté situado en el otro Estado contratante, puede someterse a imposición en ese otro Estado.
2. El patrimonio constituido por bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado contratante posea en el otro Estado contratante, o por bienes muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un Estado contratante disponga en el otro Estado contratante, para la prestación de servicios personales independientes, puede someterse a imposición en ese otro Estado.
3. El patrimonio constituido por buques o aeronaves explotados en tráfico internacional, así como por bienes muebles afectos a la explotación de tales buques y aeronaves, propiedad de una empresa de un Estado contratante, sólo puede someterse a imposición en ese Estado.
4. Todos los demás elementos patrimoniales de un residente de un Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.”
De acuerdo con el precepto anterior, no es posible someter a imposición en España las participaciones que ostente un residente en la Federación Rusa por lo que el donante no estará sujeto al Impuesto sobre el Patrimonio en España por la titularidad de las participaciones donadas. Por lo tanto, al no existir sujeción al Impuesto sobre el Patrimonio, las participaciones donadas no tendrán derecho a la exención en este impuesto, no cumpliéndose uno de los requisitos necesarios para aplicar la reducción prevista en el artículo 20.6 de la LISD.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20-6