La consultante, residente en Bolivia y perceptora de beca de fundación española, no tiene derecho a devolución de retención. Aunque el CDI España-Bolivia exonera becas procedentes de fuente extranjera, la beca procede de fuente española (fundación española), por lo que resulta gravada como rendimientos de trabajo conforme al TRLIRNR. La exención del artículo 14.1.a) TRLIRNR solo ampara becas públicas o de entidades sin fines lucrativos reconocidas fiscalmente; si la beca no cumple estos requisitos, la retención practicada es tributaria y no susceptible de devolución.
Hechos
La consultante, médico residente en el Hospital de Clínicas, La Paz Bolivia, durante los meses de octubre a diciembre de 2013, ha disfrutado de una beca para una rotación en el Hospital Gregorio Marañón de Madrid, concedida por la Fundación Española de Psiquiatría y Salud Mental, en relación al Convenio de colaboración suscrito entre ésta y la Asociación Psiquiatrica de America Latina sobre formación de médicos psiquiatras. Dicha beca ha sido objeto de retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Cuestión planteada
PLANTEADA: La consultante desea conocer si tiene derecho a la devolución de la retención practicada, y si es así, el modo de obtenerla.
Contestación
Por lo expuesto en el escrito de consulta, la perceptora de la beca no puede ser considerada residente en España, ya que no permanece en territorio español por más de 183 días en un año civil.
Al ser residente en Bolivia, y teniendo en cuenta que la beca procede de una fundación española, habrá que estar a lo dispuesto en el Convenio entre el Reino de España y la República de Bolivia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y Protocolo, hecho “ad referéndum” en La Paz el 30 de junio de 1997 (B.O.E. de 10 de diciembre de 1998).
En concreto, el artículo 20, apartado 1º, establece:
“Las cantidades que reciba para cubrir sus gastos de mantenimiento, estudios o formación un estudiante o una persona en prácticas que sea, o haya sido inmediatamente antes de llegar a un Estado contratante, residente del otro Estado contratante y que se encuentre en el Estado mencionado en primer lugar con el único fin de proseguir sus estudios o formación, no pueden someterse a imposición en este Estado siempre que procedan de fuentes situadas fuera de él.”.
En este caso, la beca al proceder de fuente española, puede someterse a imposición en este país de acuerdo con el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.c) del TRLIRNR, se consideran rentas obtenidas en territorio español, entre otras, los rendimientos de trabajo cuando deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 13.3 del TRLIRNR, para la calificación de los distintos conceptos de renta en función de su procedencia se atenderá a lo dispuesto en este artículo y, en su defecto, a los criterios establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En virtud de la misma, las becas han de considerarse como “rendimientos de trabajo”, con independencia de que se concedan para cursar estudios, realizar investigaciones, postdoctorales, etc., y de la entidad que satisfaga tales becas.
El artículo 14.1 del TRLIRNR recoge en sus apartados a) y b) exenciones relacionadas con las becas percibidas en España por personas físicas no residentes. En concreto, la letra a) declara exentas las rentas mencionadas en el artículo 7 de la Ley del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Entre ellas debe destacarse, la señalada en el apartado j), que establece:
“j) Las becas públicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo. Asimismo, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 1326/2003, de 24 de octubre, por el que se aprueba el Estatuto del becario de investigación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.”.
De acuerdo con la documentación aportada, la Fundación Española de Psiquiatría y Salud Mental se trata de una entidad a la que resulta aplicable la Ley 49/2002, por lo que se cumpliría este primer requisito. En cuanto a la finalidad de la beca, la única posibilidad de considerarla amparada por esta exención sería considerarla incluida en el último inciso del artículo 7.j), es decir las becas otorgadas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de la universidad.
En el supuesto planteado, la consultante que se encuentra realizando una especialidad médica en psiquiatría ha recibido la beca para realizar una rotación externa en España. Al respecto, el artículo 8.1 del Real Decreto 1146/2006, de 6 de octubre, por el que se regula la relación laboral especial de residencia para la formación de especialistas en Ciencias de la Salud, establece que se consideran rotaciones externas “los periodos formativos en centros no previstos en el programa de formación ni en la acreditación otorgada al centro o unidad docente en los que se desarrolla”. Esta beca no tiene “fines de investigación”, sino que el objeto de la misma es financiar la rotación externa que realiza la consultante, la cual tiene una finalidad eminentemente formativa. Esta finalidad no se desvirtúa porque entre los objetivos de dicha ayuda se encuentre el fomento de la actividad investigadora.
En consecuencia, la beca que recibe la consultante no está amparada por la exención del artículo 7.j) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Del mismo modo, tampoco parece que resulte aplicable la exención establecida en el apartado b) del artículo 14.1, al no tratarse de una beca concedida por una Administración pública. Este artículo señala:
“b) Las becas y otras cantidades percibidas por personas físicas, satisfechas por las Administraciones públicas, en virtud de acuerdos y convenios internacionales de cooperación cultural, educativa y científica o en virtud del plan anual de cooperación internacional aprobado en Consejo de Ministros.”.
Además, conforme al artículo 15 del Convenio Hispano-Boliviano, relativo a “servicios profesionales dependientes”, que establece:
“1. Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos 16, 18, 19, 20 y 21, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce en este otro Estado, las remuneraciones percibidas por tal concepto pueden someterse a imposición en este último Estado.
2. No obstante lo dispuesto en el párrafo 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en el Estado mencionado en primer lugar, si:
a) El perceptor no permanece en total en el otro Estado, en uno o varios períodos, durante más de ciento ochenta y tres días en cualquier período de doce meses que comience o finalice en el año fiscal considerado, y b) Las remuneraciones se pagan por, o en nombre de, una persona empleadora que no es residente del otro Estado, y c) Las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la persona empleadora tenga en el otro Estado.
…/…”.
Las remuneraciones objeto de la consulta tampoco se encuentran exentas. A pesar de que la consultante sea residente en Bolivia, estas remuneraciones podrán someterse a imposición en España al ser el Estado en el que se ejerce el empleo. No resultando aplicable el apartado 2 de este artículo, ya que la beca se paga por una entidad española.
Por todo lo expuesto, cabe concluir que en el presente caso no procede la aplicación de exención alguna, por lo que la retención soportada es conforme a lo dispuesto en el artículo 25.1.a) del TRLIRNR, (24,74 por ciento para los ejercicios 2012, 2013 y 2014, según la Disposición Adicional Tercera del TRLINR) a la base imponible, que es el importe íntegro de la remuneración satisfecha, según dispone el artículo 24.1 del TRLIRNR.
La consultante, residente en Bolivia, y sujeta como tal en este país a imposición por su renta mundial, podrá eliminar la doble imposición conforme al apartado 2 del artículo 24 del Convenio Hispano-Boliviano, que establece:
“24.2. En el caso de un residente de Bolivia, se excluirá de la base sobre la cual se grava el impuesto boliviano cualquier tipo de renta originada en España o cualquier patrimonio situado en España que de conformidad con este Convenio pueda ser gravado.
No obstante, la República de Bolivia conserva el derecho de incluir en la determinación de la alícuota aplicable los rubros de renta y patrimonio así excluidos.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI hispano-boliviano, arts. 15, 20 y 24LIRPF, art. 7 TRLIRNR, arts. 13, 14, 24 y 25