La compensación económica derivada de exceso de adjudicación en la disolución de la sociedad de gananciales genera ganancia o pérdida patrimonial en quien la percibe, calculada como diferencia entre valor de transmisión y valor de adquisición del porcentaje del bien cuya adjudicación excede su cuota (art. 33.2 LIRPF), imputable al período en que nace el derecho a la compensación e integrable en la base del ahorro. Para quien paga la compensación, la ampliación del préstamo hipotecario vinculado a la adquisición/conservación de la vivienda habitual puede generar deducción en IRPF si concurren los requisitos del art. 68 LIRPF (siempre que el préstamo originario fuera susceptible de deducción y la vivienda siga siendo habitual).
Hechos
Matrimonio en régimen de gananciales se divorcia por sentencia de 1-9-2009, con aprobación de convenio regulador por el que se adjudica a uno de los cónyuges la vivienda familiar, haciéndose cargo del préstamo hipotecario que recae sobre la misma, por lo que debe compensar al otro cónyuge en la cantidad de 34.500 euros. Para ello debe solicitar una ampliación del préstamo hipotecario.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal en IRPF para los dos ex cónyuges: para quien recibe la compensación y para el que debe pagarla por haber recibido el exceso de adjudicación, posibilidad de deducción por inversión en vivienda habitual por lo debido más la ampliación del préstamo hipotecario.
Contestación
De acuerdo con lo previsto en el artículo 33, apartado 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, se estima que no existe alteración en la composición del patrimonio, y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos de división de la cosa común, disolución de la sociedad de gananciales, extinción del régimen económico matrimonial de participación y disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. Estos supuestos no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.
Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (artículo 400 del Código Civil), no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que corresponde a cada uno de los copropietarios, y a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos, sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa del Impuesto en relación con los bienes afectos.
Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia o pérdida patrimonial. Del mismo modo, se producirá una ganancia o pérdida patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensándose a la otra en metálico o en especie.
Las ganancias o pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14.1.c) de la LIRPF, esto es, en aquel período impositivo en el que, adjudicado efectivamente el bien, haya nacido el derecho a la percepción de la correspondiente compensación, con independencia de cuándo se haya producido su cobro.
En el presente caso, por tanto, surgiría en la persona que percibe la compensación una ganancia o pérdida patrimonial, por la diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición del 50 por ciento de la vivienda, calculados de acuerdo con lo previsto en el artículo 35 de la LIRPF, que deberá imputarse al año 2009, integrándose en la base imponible del ahorro, de acuerdo con el artículo 49.1 b) de la LIRPF.
En cuanto a la práctica de la deducción por inversión en vivienda habitual por el cónyuge al que se le adjudica la vivienda y que debe pagar la compensación económica, solicitando una ampliación del préstamo hipotecario para ello, dicha deducción se recoge en los artículos 68.1 y 78 de la LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece su configuración disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”. Asimismo regula la formación de la base de deducción en los siguientes términos:
“La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento”.
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
El concepto de vivienda habitual, a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
En conclusión, adjudicada la propiedad de la vivienda a uno de los cónyuges, quien se hace cargo del préstamo hipotecario, podrá deducir, en los términos y con los requisitos legalmente previstos, por las cantidades que satisfaga por la financiación ajena empleada en su adquisición (incluyendo la ampliación del préstamo aplicada a la adquisición del otro 50% del inmueble) siempre que se trate de su vivienda habitual. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 33, 35, 49, 68-1, 78; RIRPF, RD 439/2007, Art. 54.