Las indemnizaciones derivadas de compromisos de abandono de actividad productiva no integran la base imponible del IVA conforme al artículo 78.3.1º LIVA, al carecer de naturaleza contraprestativa respecto a entregas o prestaciones de servicios sujetas. El TJUE (sentencia Mohr, C-215/94) descarta la calificación como prestación de servicios por ausencia de consumo en sentido IVA: la Administración no adquiere bienes ni servicios propios al indemnizar, sino que actúa en interés general. La sentencia Landboden (C-384/95) matiza que pagos de similar estructura pueden constituir prestación de servicios cuando la entidad que paga obtiene ventaja económica identificable y consumo real. La exclusión de base aplica solo cuando la indemnización responda exclusivamente a políticas regulatorias sin correlato prestacional hacia quien paga.
Hechos
La consultante adquirió a otra sociedad (sociedad X), un solar sito en Barcelona. Dos años más tarde, dicho solar fue transmitido a otra sociedad (sociedad B). La sociedad B comenzó en dicho terreno una promoción inmobiliaria para la construcción de un inmueble destinado a oficinas. Sin embargo, en el proceso de vaciado de tierras, se detectó la presencia de elementos contaminantes que han obligado a incurrir en un coste muy elevado para su tratamiento y eliminación. A consecuencia de todo ello, la consultante y la sociedad B han acordado que aquella asumirá una parte de dicho coste, reclamando a continuación a la entidad X vendedora originaria del mismo. Las cantidades que la consultante recupere de la entidad X serán repartidas entre ella y la sociedad B.
Cuestión planteada
Tratamiento aplicable a las cantidades referidas.
Contestación
1.- El artículo 78, apartado tres, número 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que no se incluirán en la base imponible "las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto".
2.- Respecto a la posible existencia o no de determinadas entregas de bienes y/o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95.
En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, "sentencia Mohr"), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.
El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.
Por su parte, en la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, "sentencia Landboden"), el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas señaló que, en contra de determinas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la "sentencia Mohr", "tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Unicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).
Continúa el Tribunal su razonamiento en los puntos 21 y 22 de la "sentencia Landboden", en los siguientes términos:
"Por consiguiente, para determinar si una prestación de servicios está comprendida en el ámbito de aplicación de la Sexta Directiva, procede examinar la transacción a la luz de los objetivos y de las características del sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido."
En el análisis del contenido de esta sentencia, son esclarecedoras las conclusiones del Abogado General, presentadas el 25 de septiembre de 1997, cuyos apartados 23 y 24 señalan lo siguiente:
"23. Así, si una autoridad pública adquiere terrenos con el fin de construir una autopista pero, finalmente, no los utiliza para nada, existe no obstante una entrega de bienes. Además, el hecho de que la compra se efectúe en aras del interés público que constituye una acertada política de transportes no excluye dicha adquisición del ámbito del IVA. Como ya se ha indicado, en el ejemplo del Gobierno alemán relativo a una compra de bienes por la Comisión o por un organismo de intervención existe, sin duda, una entrega de bienes.
24. Sin embargo, en lo que respecta a los servicios la situación es más compleja. En la Directiva, los servicios se definen de modo residual como "todas las operaciones que no tengan la consideración de entrega de bienes". La adquisición de un servicio es más difícil de comprobar que la adquisición de bienes. Cualquier pago, excepto tal vez una donación, estará supeditado a condiciones que, "latu sensu", se podrán calificar como un servicio”.
3.- El artículo 80.dos de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente: “cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente”.
En cuanto a la mención realizada por la Ley del Impuesto respecto de la resolución con arreglo a Derecho, deben traerse a colación los artículos 1484 a 1486 del Código Civil, que establecen lo siguiente:
“Artículo 1484.
El vendedor estará obligado al saneamiento por los defectos ocultos que tuviere la cosa vendida, si la hacen impropia para el uso a que se la destina, o si disminuyen de tal modo este uso que, de haberlos conocido el comprador, no la habría adquirido o habría dado menos precio por ella; pero no será responsable de los defectos manifiestos o que estuvieren a la vista, ni tampoco de los que no lo estén, si el comprador es un perito que, por razón de su oficio o profesión, debía fácilmente conocerlos
Artículo 1485.
El vendedor responde al comprador del saneamiento por los vicios o defectos ocultos de la cosa vendida, aunque los ignorase. Esta disposición no regirá cuando se haya estipulado lo contrario, y el vendedor ignorara los vicios o defectos ocultos de lo vendido.
Artículo 1486.
En los casos de los dos artículos anteriores, el comprador podrá optar entre desistir del contrato, abonándosele los gastos que pagó, o rebajar una cantidad proporcional del precio, a juicio de peritos. Si el vendedor conocía los vicios o defectos ocultos de la cosa vendida y no los manifestó al comprador, tendrá éste la misma opción y además se le indemnizará de los daños y perjuicios, si optare por la rescisión”.
4.- De acuerdo con los indicados preceptos, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1º De la información disponible se deduce que las cantidades que va a abonar la consultante a la entidad a la que vendió el terreno, no traen su causa de una modificación del precio inicial de la compraventa por alguno de los motivos a que se refiere el artículo 80.dos de la Ley 37/1992, sino que constituyen la materialización de la responsabilidad de la consultante en los términos a que se refiere el artículo 1484 del Código Civil.
En definitiva, dichas cantidades tienen por finalidad indemnizar al comprador por determinados vicios ocultos de que adolece el terreno controvertido, por lo que no puede concluirse que sean contraprestación de ninguna entrega de bienes o prestación de servicios sujeta al Impuesto ya que, usando la terminología del Tribunal de Justicia, no remuneran ningún acto de consumo.
En estas circunstancias y de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 78.tres.1º de la Ley 37/1992, tales cantidades no deberán formar parte de la base imponible del Impuesto, siendo equivalente, a estos efectos, que las mismas se determinen en un importe fijo que sea independiente de lo que la entidad consultante pueda obtener de quien le vendió el terreno en su día.
2º En el mismo sentido, las cantidades que la entidad consultante pudiera obtener de la entidad a la que adquirió originariamente el terreno, participan de la misma naturaleza indemnizatoria, por lo que su tratamiento a efectos del Impuesto debe ser igual, es decir, su percepción no debe considerarse contraprestación de una operación sujeta al Impuesto.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 78