Las costas judiciales percibidas por el sindicato, incluyendo la partida de honorarios de letrado, tienen naturaleza indemnizatoria y no constituyen contraprestación por prestación de servicios sujeta a IVA. Por tanto, no procede repercusión del tributo, no se requiere emisión de factura y el importe se presenta sin IVA en la tasación judicial. Para el sindicato, estas cantidades no integran la base imponible por su carácter indemnizatorio ex artículo 78.3.1º de la Ley 37/1992, quedando fuera del gravamen.
Hechos
La persona física consultante es un funcionario docente y actualmente que actualmente se encuentra disfrutando de una licencia para el ejercicio de funciones sindicales a propuesta de un sindicato.
Al mismo tiempo, la persona física consultante es abogado y desempeña sus funciones como tal defendiendo los intereses en el ámbito judicial tanto del sindicato como de las personas afiliadas al mismo.
El sindicato en cuestión, está reconocido como entidad sin ánimo de lucro y tiene como únicos ingresos las cuotas de sus afiliados y las subvenciones que legalmente le corresponden, de tal forma que cuando se le presta el servicio de defensa jurídica a un afiliado no se le cobra cantidad alguna.
La persona física no percibe del sindicato retribución alguna por la prestación de los servicios profesionales como abogado. En los procedimientos juridiciales llevados por la persona consultante, tanto para el sindicato como para las personas afiliadas al mismo, puede haber en algunos casos condena de costas a favor del sindicato y de las personas afiliadas y en contra de la parte demandada.
En la práctica, en los casos en que la parte favorecida en costas en una Administración, la minuta que se presenta a tasación por los abogados de las Administraciones no incluye el IVA, y se deja constancia que es la Administración favorecida quien percibe la cantidad en concepto indemnizatorio y no el abogado.
Cuestión planteada
1º) Dado que la condena en costas tiene carácter indemnizatorio, cuando la parte que represento sea bien el sindicato o bien una persona afiliada al mismo, si se podría solicitar la tasación de costas por la partida de honorarios de letrado a favor y en nombre del sindicato y no a su favor, como abogado que ha intervenido en el procedimiento.
2º) Si se podría presentar el importe de esta partida en concepto de costas para ser tasada en el juzgado sin añadir el IVA.
3º) Cuál sería el tratamiento que tendría para el sindicato el ingreso de los importes percibidos en concepto de costas judiciales.
Contestación
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
El artículo 4, apartado uno, de Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.”.
De acuerdo con lo anterior, si como se indica en el escrito de consulta, todas las prestaciones profesionales de abogado se efectúan por el consultante sin percibir ninguna contraprestación, al ser el único destinatario de las mismas un sindicato en el que ejerce sus funciones sindicales como personal liberado de la Administración docente, dichas prestaciones de servicios no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78, apartado tres, número 1º, de la Ley 37/1992, no forman parte de la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior de dicho precepto que, por su naturaleza y función, no constitu yan contraprestación o compensación de las entregas de bie nes o prestacio nes de ser vicios sujetas al Impuesto.
La reiterada doctrina de la Dirección General de Tributos acerca de la tributación de las costas judiciales queda resumida, por todas, en su reciente contestación de 31 de marzo de 2014 (V0888-14), que establece lo siguiente:
“El pago del importe de la condena en costas por la parte perdedora en un proceso implica la indemnización a la parte ganadora de los gastos en que incurrió, entre otros, por servicios de asistencia jurídica y que son objeto de cuantificación en vía judicial. Habida cuenta de esta naturaleza indemnizatoria, no procede repercusión alguna del tributo por la parte ganadora a la perdedora, ya que no hay operación sujeta al mismo que sustente dicha repercusión. Igualmente, no habiendo operación sujeta a tributación, no procede la expedición de factura a estos efectos, sin perjuicio de la expedición de cualquier otro documento con el que se justifique el cobro del importe correspondiente.
Lo señalado anteriormente debe entenderse, en todo caso, sin perjuicio de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios que pudieran haberle sido prestados a la parte ganadora, que ha de percibir las cantidades en concepto de costas judiciales, por empresarios o profesionales que actúen en el ejercicio independiente de su actividad empresarial o profesional (por ejemplo, abogados y procuradores), con independencia del hecho de que sea precisamente el importe de tales servicios, en su caso, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, el que haya de tenerse en cuenta para determinar las costas judiciales que habrá de satisfacerle la otra parte en el proceso.
En este sentido hay que tener en cuenta la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de noviembre de 2005 (Nº de recurso 3027/1999), que en su Fundamento de Derecho primero, tercer párrafo, señala lo siguiente:
“Sentado lo anterior, en lo que atañe al argumento del impugnante éste debe ser desestimado, ya que el sujeto pasivo del IVA, el Letrado y Procurador en este caso, viene obligado a repercutir su importe sobre la persona para quien se realiza la operación gravada y aquella no es otra que la recurrida quien en virtud de la condena en costas no hace sino obtener el reintegro de lo abonado de quien resulta vencido en el proceso. No estamos ante un supuesto de repercusión del IVA en el Estado sino ante el reintegro al litigante que obtiene una sentencia favorable con condena en costas, por parte de quien resulta condenada en tal concepto, de los gastos por aquél realizados.”.”.
Finalmente indicar que la regulación de la tasación en costas, en cuanto a la determinación de su cuantía y del correspondiente procedimiento se establece, entre otros, en los artículos 241 y ss de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, no siendo competencia de este Centro Directivo dicha materia.
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
En el escrito de consulta, se plantea cuál sería el tratamiento que tendría para el sindicato el ingreso de los importes percibidos en concepto de costas judiciales. En primer lugar, hay que señalar que no siendo el sindicato el obligado tributario, este Centro Directivo se pronuncia en relación con esta cuestión a título informativo.
La letra c) del apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, considera como entidades parcialmente exentas:
“c) Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y los sindicatos de trabajadores.”
En el presente caso, la consultante señala que los importes recibidos en concepto de costas judiciales los recibe un sindicato de trabajadores, que tiene la consideración de entidad parcialmente exenta sujeta al régimen especial previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
“1. (…).
a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
(...)
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.
(...)
2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.
3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
En definitiva, las rentas obtenidas por el sindicato estarán exentas, siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una explotación económica. No obstante, si la entidad realizase actividades que determinasen la existencia de una explotación económica, en los términos definidos en el artículo 121 del TRLIS, las rentas procedentes de estas actividades estarían sujetas y no exentas, tanto si las operaciones se realizasen con terceros ajenos a la asociación como con los propios asociados. En el mismo sentido, las costas judiciales percibidas por el sindicato estarán exentas siempre que procedan del ejercicio de la realización de su objeto o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una explotación económica. De los escasos datos que se aportan en la consulta parece que una de las actividades sindicales consiste en el asesoramiento judicial de los afiliados dando lugar por tanto, a la realización de una explotación económica sujeta y no exenta, y siendo por tanto, las cantidades recibidas en concepto de costas judiciales ingresos sujetos y no exentos en los términos establecidos en el artículo 122 y siguientes del TRLIS.
Una vez sentado lo anterior, de acuerdo con lo establecido en el artículo 122 del TRLIS, la base imponible del sindicato se determinará aplicando las normas previstas en el título IV, y no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14, los siguientes:
“a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior.”
El tipo de gravamen aplicable será el 25% con arreglo a lo dispuesto en el artículo 28.2.d) del TRLIS.
Finalmente, en cuanto a las obligaciones de declaración de la entidad consultante, cabe remitirse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 136 del TRLIS en el que se regulan las obligaciones de declaración de las entidades parcialmente exentas, en los siguientes términos:
"3. Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.
No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención."
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, IVA, arts: 4, 5 y 78
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 9.3, 120 y ss