El no residente fiscal sin titularidad directa de bienes o derechos situados o ejercitables en territorio español no genera obligación real de pago del Impuesto sobre el Patrimonio, incluso siendo titular de participaciones en entidad extranjera. La sujeción por obligación real exige que el sujeto pasivo sea titular directo de bienes o derechos localizados en España; la tenencia indirecta a través de participaciones en sociedades extranjeras no activa esta obligación, salvo que concurran supuestos específicos de atribución de activos inmobiliarios españoles conforme a cláusulas CDI de sustancia económica.
Hechos
El consultante es titular del 100 por 100 de las participaciones de la compañía luxemburguesa TR, que es una entidad que ostenta el 100 por 100 de los derechos de voto de la compañía CAT sita en Delaware (Estados Unidos). A su vez, el consultante ostenta el 100 por 100 de los derechos económicos de la entidad CAT a través de un acuerdo con la entidad CH, domiciliada en las Islas Caimán. La mercantil española LD es una sociedad de nueva creación con domicilio social y fiscal en Cataluña que está íntegramente participada por la entidad CAT, cuyos únicos activos son tres bienes inmuebles situados en Cataluña de carácter residencial.
El consultante no ostenta titularidad alguna directa como persona física de ninguna sociedad o activo ubicado en territorio español, sino que participa únicamente de forma indirecta de la sociedad LD a través de distintas sociedades no residentes fiscales en España.
Cuestión planteada
Confirmación de que el consultante, como no residente fiscal en España y titular directo de las participaciones en una entidad luxemburguesa (sociedad TR), sin ser titular directo de bienes o derechos situados o ejercitables en territorio español, no está sujeto al Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
La Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio), -en adelante, LIP-, regula este tributo, precisando que se trata de un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas. Este patrimonio neto estará constituido por el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular el sujeto pasivo, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder.
El artículo 3 de la LIP establece su hecho imponible:
«Artículo 3. Hecho imponible.
Constituirá el hecho imponible del Impuesto la titularidad por el sujeto pasivo en el momento del devengo, del patrimonio neto a que se refiere el párrafo segundo del artículo I de esta Ley.
Se presumirá que forman parte del patrimonio los bienes y derechos que hubieran pertenecido al sujeto pasivo en el momento del anterior devengo, salvo prueba de transmisión o pérdida patrimonial.».
La sujeción por obligación real al Impuesto sobre el Patrimonio, -en adelante, IP-, se recoge en el artículo 5.Uno.b) de la LIP.
«Artículo 5. Sujeto pasivo.
Uno. Son sujetos pasivos del Impuesto:
(…)
b) Por obligación real, cualquier otra persona física por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
En este caso, el Impuesto se exigirá exclusivamente por estos bienes o derechos del sujeto pasivo teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 9 de la presente Ley.
Dos. Para la determinación de la residencia habitual se estará a los criterios establecidos en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
(…)».
La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares 621/2020, de 3 de diciembre de 2020, expone en un supuesto similar lo siguiente:
«Solo es sujeto pasivo del impuesto sobre el Patrimonio respecto de bienes y derechos quien con arreglo al artículo 5.Uno.b) del Impuesto sea titular de bienes y derechos situados en España, que pudiera ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, siempre que conforme indica el CDII esa sociedad esté constituida por capital integrado por inmuebles situados en España en más del 50 por ciento.
El recurrente es accionista de una mercantil alemana que es la titular de las participaciones sociales de una mercantil española que está constituida en más del 50 por ciento de su capital social en bienes inmuebles sitos en España. Por lo tanto, quien es la titular de las acciones de la mercantil Anevasi S.L. no es la persona física del recurrente, sino íntegramente la sociedad alemana Deneb Grundbesitz GmbH, frente a la cual, el recurrente desde luego posee sus derechos por su condición de accionista. Pero esas acciones societarias no son realizables en España, porque esa sociedad no es española, sino alemana. Además, dichas acciones tienen la consideración de bienes muebles radicadas fuera de España, y así lo declaró la STS de 26 de abril de 1997 (Recurso de Apelación núm. 13884/1991).
Por lo tanto, con arreglo al artículo 5.Uno.b) de LIP no concurre en el caso el hecho imponible para que nazca el devengo del Impuesto sobre el Patrimonio.».
En este sentido también se han pronunciado las consultas vinculantes V3178-19 y V2070-21.
De los preceptos transcritos cabe concluir lo siguiente:
El consultante solo puede estar sujeto al IP por obligación real ya que, según el escrito de consulta, no es residente en España. Las personas físicas sujetas por obligación real solo deberán tributar por los “bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español”, de acuerdo con el artículo 5.Uno.b) de la LIP antes transcrito.
El consultante, de acuerdo con el escrito de consulta, solo es titular directo de las participaciones de una sociedad luxemburguesa, por tanto, no es titular de bienes o derechos situados o ejercitables en territorio español.
En consecuencia, el consultante no está sujeto al Impuesto sobre el Patrimonio español por obligación real.
CONCLUSIÓN.
La persona física, no residente en España, que sea titular de una entidad no residente, no está sujeta al Impuesto sobre el Patrimonio español por obligación real.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 5-uno-b)