La mezcla de gasóleo y biocarburante en depósito fiscal de hidrocarburos seguida de asignación contable al depósito fiscal logístico único es operativamente viable bajo el régimen suspensivo, siempre que: (i) el depósito logístico cuente con autorización del centro gestor para aplicar el procedimiento de imposición diferida sobre biocarburantes recibidos ya mezclados; (ii) se cumpla la integración contable de movimientos entre depósitos y centralización del pago; (iii) se mantenga registro global y cuentas individuales por fabricante/introductor. La DGT descarta calificación como depósito logístico a menos que el titular actúe por cuenta de terceros sin adquirir propiedad, lo que condiciona la elegibilidad del procedimiento alternativo de tributación.
Hechos
La firma consultante es titular de varios depósitos fiscales de hidrocarburos. Los movimientos que tienen lugar en dichos depósitos relativos a productos que contienen biocarburantes se consideran producidos en uno de ellos, que tiene la consideración de depósito fiscal logístico único de acuerdo con lo previsto en el artículo 108 bis, apartado 4, del Reglamento de los Impuestos Especiales.
Cuestión planteada
Posibilidad para la firma consultante de llevar a cabo la siguiente operación: mezcla de gasóleo y biocarburante (éster metílico de aceite vegetal) en uno de los depósitos fiscales de hidrocarburos de los que es titular y, una vez realizada dicha mezcla, introducción de la misma por asignación contable en el depósito fiscal logístico único.
Contestación
Para resolver la consulta planteada deben tomarse en consideración los siguientes preceptos:
Los párrafos primero y segundo del apartado 1 del artículo 108 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales establecen que:
“La aplicación de los tipos previstos en los epígrafes 1.13 a 1.15 del artículo 50 de la Ley se regirá por lo dispuesto en este artículo.
A los solos efectos de la aplicación de este artículo se entenderá que la expresión «biocarburantes» comprende tanto los biocarburantes definidos en el artículo 49.1.m) de la Ley como los biocombustibles definidos en el artículo 49.1.n) que, en ambos casos, se destinen, como tales o previa modificación química, respectivamente a su uso como carburante o como combustible, directamente o mezclados con otros carburantes o combustibles.”
El primer párrafo del apartado 4 del mismo artículo establece que:
“No obstante lo dispuesto en el apartado 3, cuando se trate de biocarburantes destinados, como tales o previa modificación química, a mezclarse con un carburante antes de la ultimación del régimen suspensivo, o ya mezclados con un carburante en una fábrica o depósito fiscal, que se introduzcan en depósitos fiscales logísticos, la aplicación de los tipos previstos en los epígrafes 1.13 a 1.15 respecto de los referidos biocarburantes podrá alternativamente llevarse a cabo, previa autorización del centro gestor, por el procedimiento que se describe a continuación: […]”
El párrafo a) 2º) del apartado 4 del citado artículo 108 bis contiene la siguiente definición de “depósito fiscal logístico”:
“ "Depósito fiscal logístico".-El depósito fiscal de hidrocarburos cuyo titular opere por cuenta de fabricantes o de otros introductores, no adquiriendo la propiedad de los productos que recibe ni transmitiendo la de los que expide. Cuando el titular del depósito fiscal logístico lo sea de otros, los movimientos producidos en el conjunto de los depósitos fiscales logísticos de los que sea titular se considerarán producidos en uno de ellos, que tendrá la consideración depósito fiscal logístico único, si se cumplen las siguientes condiciones:
que el titular tenga una gestión contable integrada del conjunto de los movimientos producidos entre los depósitos, sin perjuicio de la que corresponde individualmente a cada una de ellos,
que le haya sido autorizada la centralización del pago del impuesto para el conjunto de los depósitos de que es titular, y
que con referencia al depósito fiscal logístico único, se lleve un registro global que refleje los movimientos del biocarburante y, por cada fabricante o introductor, una cuenta de registro comprensiva de las entradas y salidas en el depósito fiscal logístico único de la gasolina sin plomo y del gasóleo, así como del biocarburante contenido en estos.”
Finalmente, el apartado 1.c) del artículo 11 del mismo Reglamento señala que:
“Podrán efectuarse, en depósitos fiscales de hidrocarburos, mezclas de productos objeto del Impuesto sobre Hidrocarburos, entre sí o con otros productos, siempre que la mezcla obtenida esté comprendida a su vez en el ámbito objetivo del impuesto.”
A la vista de los preceptos transcritos pueden extraerse las siguientes conclusiones:
1º) Con carácter general, es posible llevar a cabo en un depósito fiscal de hidrocarburos una mezcla de gasóleo y un biocarburante.
2º) El “depósito fiscal logístico único”, aunque esté vinculado a un depósito fiscal logístico determinado, recoge de un modo meramente contable los movimientos de los productos afectados que se producen en el conjunto de los depósitos fiscales cuyos movimientos quedan integrados en el referido “depósito fiscal logístico único”. Por tanto, el “depósito fiscal logístico único” es una ficción contable a la que se atribuyen algunos movimientos producidos físicamente en unos depósitos fiscales de hidrocarburos concretos.
3º) En la medida de lo anterior, estos depósitos fiscales de hidrocarburos concretos mantienen su propia entidad. En particular, mantienen su propia entidad contable en cuanto a los productos almacenados en los mismos mientras estos no se atribuyan contablemente al “depósito fiscal logístico único”. En lo que interesa a la cuestión planteada, los carburantes convencionales, los biocarburantes puros y las mezclas de ambos están contabilizados y figuran como existencias del depósito fiscal de hidrocarburos concreto en el que se encuentran mientras no queden atribuidos contablemente al “depósito fiscal logístico único”.
4º) Por tanto, siendo el “depósito fiscal logístico único” una ficción contable y existiendo una independencia contable entre un depósito fiscal de hidrocarburos y el referido “depósito fiscal logístico único”, descrita conforme a lo expuesto en párrafo anterior, nada en el Reglamento de Impuestos Especiales impide que se pueda mezclar en un depósito fiscal de hidrocarburos gasóleo con biodiésel y que la mezcla obtenida se “introduzca” por imputación contable en el “depósito fiscal logístico único” del que es titular la persona que también lo es del depósito fiscal de hidrocarburos en el que se produce la mezcla.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995, art. 108 bis