Los rendimientos percibidos del FOGASA califican como rendimientos del trabajo sujetos a imputación temporal conforme al artículo 14.2.b) LIRPF. El consultante debe declarar mediante autoliquidación complementaria los importes en el período de su exigibilidad originaria (sin sanción ni recargos), dentro del plazo hasta el final del inmediato siguiente período de declaraciones. El FOGASA está obligado a practicar retenciones en la fuente conforme al artículo 75 RIRPF, por lo que el contribuyente puede incluir tales retenciones practicadas en la declaración complementaria como ingresos a cuenta del ejercicio original.
Hechos
La consultante, en el año 2012, ha percibido del Fondo de Garantía Salarial (FOGASA) una cantidad (4.750,48 euros) correspondiente a salarios del año 2011 que le adeudaba su empresa concursada. Dicha cantidad recibida es inferior a los salarios que le debía su empresa.
Cuestión planteada
Si, en relación con el importe percibido del FOGASA, puede incluir, en la declaración complementaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, alguna cantidad en concepto de retenciones.
Contestación
En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en su letra b), dispone lo siguiente:
“b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.".
En consecuencia, la consultante no debió inicialmente consignar en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2011 los rendimientos del trabajo que se le adeudaban. A partir del momento en que ha percibido el pago del FOGASA, debe declarar los rendimientos percibidos, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad, mediante, en su caso, una autoliquidación complementaria, teniendo de plazo para su presentación hasta el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el Impuesto, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
En lo referente a la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ésta se encuentra regulada en el artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Conforme dicha normativa, el FOGASA es un sujeto obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto satisfaga rentas sometidas a esta obligación. Entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos del trabajo (artículo 75.1 a) del RIRPF).
De acuerdo con el artículo 33 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo), y con lo previsto en el Real Decreto 505/1985, de 6 de marzo, sobre organización y funcionamiento del Fondo de Garantía Salarial (BOE de 17 de abril), el Fondo, previa instrucción de expediente para la comprobación de su procedencia, “abonará a los trabajadores el importe de los salarios pendientes de pago a causa de insolvencia o concurso del empresario” (artículo 33.1 del Estatuto de los Trabajadores). Añadiendo el apartado 3 del artículo 33 del Estatuto lo siguiente: “En caso de procedimientos concursales, desde el momento en que se tenga conocimiento de la existencia de créditos laborales o se presuma la posibilidad de su existencia, el juez, de oficio o a instancia de parte, citará al FOGASA, sin cuyo requisito no asumirá éste las obligaciones señaladas en los apartados anteriores. El Fondo se personará en el expediente como responsable legal subsidiario del pago de los citados créditos, (…)”.
En consecuencia, si el importe satisfecho por el FOGASA, en 2012, lo ha sido como consecuencia de una previa resolución adoptada por el mismo ese mismo año, desde el punto de vista del obligado a retener (el FOGASA), la prestación que ha satisfecho no constituye un atraso, por lo que el tipo de retención debe determinarse de acuerdo con el procedimiento general regulado en los artículos 82 y siguientes del RIRPF, sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos. Asimismo, debe tenerse en cuenta el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que se recoge en el artículo 81.1 del RIRPF, cuya aplicación, en este caso, habrá dado lugar a que no se practique retención.
Por tanto, la consultante no podrá incluir en su declaración ninguna cantidad en concepto de retenciones sobre el importe que le ha abonado el FOGASA.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 14.; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 74 y siguientes.